Сущность и виды льгот по налогам организации

Глава 1. Сущность и виды льгот по налогам организации

1.1. Понятие и цели налоговых льгот
     
     Определение понятия «налоговые льготы» даётся в ст. 56 Налогового кодекса РФ от 31.07.1998 № 146-ФЗ: «Льготами по налогам и сборам признаются предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков и плательщиков сборов предусмотренные законодательством о налогах и сборах преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками или плательщиками сборов, включая возможность не уплачивать налог или сбор либо уплачивать их в меньшем размере» [1].
     В некоторых литературных источниках понятие «налоговая льгота» синонимизируется с понятием «налоговая преференция» [11. C. 38]. Однако, понятие «преференция» намного шире и включает в себя налоговые льготы, отсрочки и рассрочки по уплате налогов, налоговый кредит и др. Поэтом понятия «налоговая преференция» и «налоговая льгота» соотносить не как синонимы, а как, соответственно, общее и частное понятия.
     Сущность налоговых льгот заключается в закреплении налоговым законодательством права на предоставление отдельным категориям налогоплательщиков преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками, включая возможность не уплачивать налог или уплачивать его в меньшем размере [9. C. 61].
     Опыт зарубежных стран показывает, что использование льгот в качестве инструмента регулирования экономики было связано с провозглашением концепции необходимости государственного вмешательства в экономику после мирового экономического кризиса 1929–1933 гг. и с распространением ее применения в последующие годы. 
     В наиболее развитых государствах, с помощью налоговых льгот решают проблемы повышения эффективности национальной экономики [8. C. 62]: 
* осуществляя дифференцированное налогообложение; 
* реализуя стратегию стимулирования развития приоритетных сфер экономики; 
* модернизируя структуры экономики; 
* осуществляя выравнивание социально-экономического развития регионов. 
     В России предоставление отдельных льгот в переходный период (1990-е гг.) не дало ожидаемых результатов. Реформа налоговой системы в 2000-х гг. отменила или сократила льготы по разным видам налогов, установила единую, независимую от величины дохода пропорциональную налоговую ставку по налогу на доходы физических лиц (НДФЛ). 
     На сегодняшний день Налоговый кодекс РФ устанавливает общий и пять специальных режимов налогообложения.  Общий режим включает федеральные, региональные и местные налоги, по которым применяются льготы (за исключением налога на прибыль и акцизов). 
     Четыре специальных режима представляют, по сути, налоговые льготы [8. C. 62]:  
* единый сельскохозяйственный налог; 
* упрощенная система налогообложения; 
* патентная система налогообложения; 
* система налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции. 
     Пятый специальный режим в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности решает проблему уклонения от уплаты налогов, используя заниженную или нулевую налоговую базу. 
     Введение в России нескольких специальных режимов в качестве льготного регулирования, дает возможность учесть не только тип организации (малые и микро предприятия - при упрощенной и патентной системе налогообложения), но и отраслевую специфику и проблемы вида экономической деятельности (сельское хозяйство, обслуживающие сферы - торговля, общественное питание и т. п., добывающая промышленность). 
     В долгосрочной перспективе экономически обоснованные налоговые льготы при вложении сэкономленных средств от их применения в предпринимательскую деятельность способствуют и развитию экономики, и расширению налоговой базы, и росту налоговых доходов бюджетов и финансовых возможностей реализации государством поставленных задач.

1.2. Классификация льгот по налогам организации
     
     В Налоговом кодексе Российской Федерации содержится большое количество преимуществ, предоставляемых отдельным категориям организаций-налогоплательщиков, по которым можно все налоговые льготы классифицировать на несколько видов. 
     Налоговые льготы могут быть классифицированы по различным основаниям:
* по форме предоставления;
* по принадлежности к уровню управления ими;
     Классификация льгот по форме предоставления показывает значительное их разнообразие [12. C. 15-17].
     Льготные налоговые режимы - режимы, создающие более благоприятные условия налогообложения отдельным категориям налогоплательщиков, отвечающим установленным критериям, определенным видам экономической деятельности или отдельным территориальным образованиям. К ним следует относить специальные налоговые режимы, а также режимы свободных и особых экономических зон. Следует отметить безусловную целесообразность отнесения этих зон к льготам, несмотря на регулирование данного вопроса не налоговым, а иным законодательством.
     Установление определенных критериев является своеобразным барьером для ограничения возможности использования льготных режимов, повышения целевого характера их применения. Такие критерии могут формулироваться по отдельным параметрам или их совокупности. Чаще всего к этим параметрам относят легко отслеживаемые показатели, например численность работающих, размер выручки, долю целевой продукции в общем объеме производства.
     Освобождения - льготы, выводящие полностью или частично из-под налогообложения определенные категории налогоплательщиков пли налогоплательщиков, отвечающих установленным критериям. При рассмотрении формы освобождения отдельных категорий налогоплательщиков следует выделить такую ее разновидность, как налоговый иммунитет. Данная форма имеет глубокие исторические корни, когда привилегированные слои населения (члены королевских семей, духовенство, дворянство) освобождались от налогообложения. В настоящее время превалирует иммунитет дипломатического характера, когда освобождения предоставляются в соответствии с условиями международных договоров и конвенций и иммунитет определяется исключительными национальными интересами. В частности, в ряде стран налоговым иммунитетом обладают музеи, театры, благотворительные фонды, академии наук.
     Налоговые освобождения по критериям основываются на законодательном установлении определенных параметров, которым должен соответствовать налогоплательщик для возможности использования соответствующей льготы. 
     Изъятия - это льготы, выводящие из-под налогообложения определенные части объекта налогообложения. Такие изъятия встречаются практически в любом налоге, однако не все из них можно охарактеризовать как льготы. Некоторые изъятия - исключения (освобождения) отдельных частей объекта налогообложения не являются льготами, поскольку обусловливаются определением сферы действия самого налога. Выделить из всего многообразия изъятия льготного характера порой не так просто, это требует профессионализма в первую очередь для правильного определения цели установления того или иного изъятия.
     Вычеты - это льготы, позволяющие в определенных случаях уменьшать величину налоговой базы. Вычеты могут основываться на документально подтвержденных расходах, уменьшающих налоговую базу, но могут основываться и на установлении заранее известного размера, не требующего расходного подтверждения, в отношении определенных категорий налогоплательщиков. 
     Скидки - это льготы, позволяющие в определенных законом случаях использовать пониженные или нулевые налоговые ставки. Вместе с тем следует отметить, что не во всех случаях скидка является льготой. Характерным примером сочетания скидок льготного и нельготного характера являются случаи применения нулевой ставки по НДС. Так, если реализация товаров (работ, услуг) для официального пользования дипломатическими представительствами, а также для личного пользования их персонала, включая поживающих вместе с ними членами семей, безусловно, является льготой, то применение нулевой ставки к реализации товаров на экспорт льготой не назовешь: экспортируемые товары принято в мировой практике «очищать» от НДС страны-производителя, чтобы затем обложить ее налогами по нормам и правилам страны потребления.
     И наконец, последняя группа - льготы, позволяющие в установленном законом порядке получать преимущества по изменению сроков уплаты налога. Здесь выделяют несколько форм: отсрочку, рассрочку, налоговый кредит, инвестиционный налоговый кредит, налоговые каникулы.
     Под отсрочкой следует понимать перенос компетентными органами срока уплаты налога при наличии соответствующих оснований с последующим единовременным погашением налогоплательщиком суммы задолженности. 
     Под рассрочкой понимают перенос компетентными органами срока уплаты налога при наличии соответствующих оснований с поэтапным погашением, т.е. разбиение суммы налога на определенные части с установлением сроков уплаты этих частей.
     Налоговый кредит - это перенос срока уплаты налога на срок от 3 месяцев до 1 года с единовременным или поэтапным погашением задолженности (п.1 ст.65 НК РФ). Как и отсрочка (рассрочка) налоговый кредит предоставляется по одному или нескольким налогам. По сравнению с отсрочкой (рассрочкой) по уплате налога, перечень оснований по которым может быть предоставлен налоговый кредит является более узким. Налоговый кредит может быть предоставлен только в трех случаях, а именно: - если лицу причинен ущерб в результате стихийного бедствия, технологической катастрофы или иных обстоятельств непреодолимой силы; - если лицу задерживается финансирование из бюджета или оплата выполненного этим лицом государственного заказа; - если в случае единовременной выплаты сумм налога в отношении лица возникает угроза банкротства (п.2 ст.64, п.1 ст.65 НК РФ).
     Инвестиционный налоговый кредит - изменение срока уплаты налога при наличии соответствующих оснований, предоставляющее возможность налогоплательщику в течение определенного срока и в определенных пределах уменьшать свои платежи по налогу с последующей поэтапной уплатой суммы кредита и начисленных процентов. Данная форма схожа с рассрочкой, но отличается от нее договорной основой с налогоплательщиком, более растянутыми сроками переноса платежей, исключительно возмездным характером кредита, более повышенными процентами. В зависимости от оснований предоставления отсрочка, рассрочка и налоговый кредит могут быть беспроцентными, а могут предусматривать начисление процентов исходя из долевого соотношения от ставки рефинансирования ЦБ РФ. 
     Налоговые каникулы - льгота, предусматривающая полное освобождение от уплаты налога на определенный законом срок. Налоговым законодательством в настоящее время эта форма не предусматривается, поэтому подробно мы ее рассматривать не будем.
     Классификация льгот по принадлежности к уровню управления ими подразделяет все льготы на федеральные, региональные и местные, т.е. предоставляемые соответствующими уровнями. Данная классификация тесно коррелирует с аналогичной классификацией налогов, так как по федеральным, региональным и местным налогам предусматриваются права соответствующих уровней правления по установлению налоговых льгот, оснований и порядка их применения в пределах, предусмотренных Налоговым кодексом РФ. Однако эта корреляция не полная. Так, по федеральному налогу на прибыль организаций субъектам РФ предоставляется право понизить ставку, зачисляемую в их бюджеты, вплоть до четырех процентных пунктов. По федеральным специальным налоговым режимам также предусматриваются определенные права субъектов РФ по изменению отдельных их элементов, которые в определенных случаях могут рассматриваться как налоговые льготы. Данная классификация очень важна для оценки цены вводимых льгот для каждого уровня правления.
     В настоящее время насчитывается более 120  налоговых льгот, которые предоставляются организациям-налогоплательщикам в Российской Федерации в различных формах; в том числе предоставляемых в форме вычетов, изъятий, освобождений около 30, в то время как в Соединенных Штатах Америки – около 100, Великобритании и Франции – 70-80 [14. C. 27]. 
     Государство на этапе определения набора налогов, применяемых на конкретной территории, и соответственно состав налогоплательщиков, а также элементы налогов, такие как объекты налогообложения, налоговые базы и налоговые ставки, закладывает механизм налогового льготирования путем включения/исключения из налоговых обязательств конкретного налогоплательщика и/или элемента налогообложения.
     Учитывая вышеизложенное, классификация налоговых льгот организаций имеет не только теоретическое, но и немаловажное практическое значение, которое позволяет провести более глубокое исследование налоговых льгот с правовой и юридической точек зрения, выявить характерные проблемы регулирования отдельных их видов, провести анализ налоговой системы в целом на предмет перенасыщения налоговыми льготами, а также оценить целесообразность их предоставления и эффективность и последствия их применения, в том числе и для государства в целом. При этом важно отметить, что в действующем законодательстве отсутствует закрепленный перечень видов налоговых льгот организаций, а обозначить вышеуказанную классификацию нельзя как окончательную на длительный период, т.к. во время постоянного развития государства, возможно появление новых налогов, тенденций, которые связаны с осуществлением политических, экономических и других целей, а также видоизменение и отмена действующих налогов.

Глава 2. Особенности предоставления льгот по налогам организаций в РФ

2.1. Условия предоставления льгот по налогам организаций в РФ
     
     Информация о праве пользования налоговыми льготами при наличии оснований и в порядке, установленном законодательством о налогах и сборах, дается в пп. 3 п. 1 ст. 21 НК РФ. Следует отметить, что облагаемая сумма прибыли может быть уменьшена на следующие расходы [1]: 
* расходы на техническое переоснащения, модернизацию производства и ввод в эксплуатацию новых мощностей на нефтяных и угольных предприятиях, предприятиях производящих медицинское оборудование и технику, оборудование для переработки пищевых продуктов, а также предприятиях, занимающихся производством медикаментов, продуктов питания и товаров народного потребления; 
* расходы на содержание находящихся на балансе объектов образования, здравоохранения, спорта и культуры, а также детских дошкольных образовательных учреждений и некоторых иных социальных объектов; 
* благотворительные взносы, однако, не более 2% от подлежащей обложению прибыли.
     Также существуют и льготные налоговые ставки по налогу на прибыль. Основная ставка налога на прибыль с 01.01.2017 не изменилась и составляет 20% (п. 1 ст. 284 НК РФ) Согласно ст. 284 НК РФ, налоговые ставки по налогу на прибыль понижаются  до 0% для организаций, ведущих образовательную и (или) медицинскую деятельность, организаций социального обслуживания и некоторых других категорий организаций. До 13% снижается ставка по налогу на прибыль для российских организаций по доходам, полученным в виде дивидендов, и до 15% для иностранных организаций по доходам в виде дивидендов по акциям российских организаций. Более подробные сведения о льготных ставках по налогу на прибыль представлены в Приложении 1.
     Предприятия, находящиеся  в собственности общественных и религиозных организаций,  благотворительных фондов и творческих  союзов, имеют льготы по налогу на прибыль в той части, что прибыль, подлежащая налогообложению, уменьшается на часть, которая необходима для осуществления ими своей уставной деятельности.  Также следует сказать, что предприятия, по итогам предыдущего года получившие убыток, от уплаты налога освобождается часть прибыли, которая была направлена на его покрытие, в течение следующих 5 лет. Единственное условие в данном пункте, что предприятие исчерпало на погашение убытка все средства резервного и прочих аналогичных фондов.
     Предоставляются налоговые льготы и по страховым взносам. Важно отметить, что с 2017 года полномочия по администрированию страховых взносов на обязательное пенсионное, социальное и медицинское страхование переданы налоговым органам. В Налоговом кодексе появился новый разд. XI «Страховые взносы в РФ», в котором ст. 427 НК РФ установлены пониженные тарифы страховых взносов для отдельных категорий плательщиков страховых взносов в переходный период 2011 - 2027 годов. В Приложении 2 представлены нормы закона, регламентирующие правила применения пониженных тарифов страховых взносов. Их размер остался прежним, основной вид экономической деятельности и критерий его определения также не изменились. Особое внимание следует обратить лишь на то, что лимит доходов, дающий право продолжать применять УСНО в течение года, был повышен с 60 млн до 120 млн руб. (п. 4, 4.1 ст. 346.13 НК РФ). Однако для целей применения пониженных тарифов лимит дохода фактически остался прежним: 79 млн руб. (по сравнению с лимитом доходов, дающим право применять УСНО в 2016 году, равным 79,74 млн руб. (60 млн руб. корректируются на коэффициент-дефлятор 1,329)). Причем если ранее критерий, используемый для определения права на применение УСНО, ежегодно повышался вместе с ростом дефлятора, то в 2017 году зафиксированы как лимит доходов для УСНО, так и лимит для применения пониженных страховых взносов.
     Это основные, общие для всей территории страны, налоговые льготы. Однако местные органы власти, а также власти и административно-территориальных образований кроме перечисленных льгот, для отдельных категорий налогоплательщиков могут самостоятельно устанавливать некоторые льготы по налогу на прибыль, только в пределах налоговых отчислений, предназначенных для местных и территориальных бюджетов.  Следует отметить, что указанные условия предоставления налоговых льгот не распространяются на налогоплательщиков, которые занимаются производством и/или продажей подакцизных товаров, минерального сырья и прочих видов полезных ископаемых, а также товаров, содержащихся в перечне, утвержденном Правительством России, на основании представленной общероссийскими общественными организациями инвалидов информации. Важно понимать, что налоговые льготы - необязательный элемент налога и, в соответствии с Налоговым кодексом РФ налогоплательщик имеет право отказаться или приостановить действие льготы на один или несколько налоговых периодов, руководствуясь собственной выгодой. Например, применение льготы по НДС в виде освобождения от налога не дает права вычитать НДС по приобретенным товарам, работам, услугам и выставлять в счетах-фактурах НДС при реализации товаров, работ, услуг, что ведет к потере клиентов, имеющих право на вычет по приобретенным товарам (работам, услугам). Таким образом, предоставление налоговых льгот организациям предусматривает соблюдения ряда обязательных условий.
     
2.2. Значение льгот по налогам организации

     По своей экономической сути налоговые льготы организаций – это система внутреннего перераспределения финансовых ресурсов между отдельными субъектами налогообложения.  Льготы по налогообложению организаций – явление объективное, обусловленное самим ходом экономического развития. Налоговые льготы в современных российских условиях стимулируют экономические процессы через налоговую систему и выражаются [16. C. 37]: 
* в полном освобождении от уплаты налога и (или) сбора; 
* в уменьшении размера подлежащего уплате налога и (или) сбора; 
* предоставление отсрочки, рассрочки по уплате налога и (или) сбора, инвестиционного налогового и налогового кредита, а также в реструктуризации задолженности по налогам, сборам и штрафным санкциям.
     Налоговые льготы организаций уменьшают налоговую базу и сумму конкретного налога, подлежащую уплате, тем самым увеличивая доходы, остающиеся в распоряжении налогоплательщика, которые он может использовать для дальнейшего развития своего бизнеса. В то же время льготы по налогам в краткосрочный период уменьшают налоговые поступления в бюджет государства, сокращают его доходную часть и финансовое обеспечение выполнения государственных функций. Наличие налоговых льгот для организаций имеет кумулятивный эффект, так как оказывает влияние не только на участников экономического процесса, но и на государство в целом, гарантируя ему получение стабильных налоговых доходов, обеспечивая снижение безработицы и повышение конкурентоспособности отечественной продукции на мировом рынке. Налоговая льгота является эффективно действующим механизмом побуждения субъектов хозяйствования к инвестированию прибыли в развитие собственной производственной базы, внедрению новых технологий, что, в свою очередь, ведет к увеличению налоговой базы и поступлений налога на прибыль в бюджете будущем. 
     Предоставление налоговых льгот и освобождений организациям оказывает не только прямое воздействие, выражающееся в сокращении налоговых доходов бюджета, но и косвенное воздействие, которое является более сложными, сводится к потерям для общества в целом  и требует дополнительного анализа.
Глава 3. Проблемы и перспективы развития системы налоговых льгот организаций

3.1. Проблемы развития системы налоговых льгот организаций
     
     Учитывая, что в действующем налоговом законодательстве только по налогу на прибыль организаций насчитывается более 120 налоговых льгот и преференций, возникают вопрос о  реальной  необходимости их применения, целесообразности и эффективности льгот как инструмента стимулирования развития приоритетных отраслей экономики. Возможно, более выгодным ли с точки зрения результативности расходования средств бюджета было бы прямое субсидирование тех или иных отраслей при сохранении равных условий налогообложения в целом для всех хозяйствующих субъектов.
     Между тем недостаточное количество налоговых льгот ведет к активизации деятельности по незаконному уменьшению налоговых обязательств и уклонению от их уплаты, что способствует сокращению налоговых поступлений в бюджетную систему. Поэтому на современном этапе развития налоговой системы в направлении стимулирования инвестиционно-инновационной деятельности крайне актуальным становится оптимизация налоговых льгот. 
     Становится очевидным, что нельзя стимулировать предпринимательскую активность, отдавая преимущество только такому инструменту, как налоговые льготы, необходимо использовать и альтернативные механизмы стимулирования. 
     В настоящее время вопрос определения понятия налоговой льготы является весьма болезненным для российской практики налогообложения. Так, согласно ст. 56 Налогового кодекса РФ (НК РФ) льготами по налогам и сборам признаются предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков и плательщиков сборов предусмотренные законодательством о налогах и сборах преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками или плательщиками сборов, включая возможность не уплачивать налог или сбор либо уплачивать их в меньшем размере. Однако есть такие преимущества, от которых налогоплательщики не вправе отказаться, что в конечном счете оборачивается финансовыми потерями для бюджетов.
     Проблема состоит и в порядке применения установленных норм. Согласно п. 6 ст. 88 НК РФ, в случае, если налогоплательщик использует право на налоговую льготу, то налоговый орган вправе истребовать документы, подтверждающие это право. В то же время п. 7 этой статьи запрещает истребование дополнительных документов у налогоплательщика в ходе проведения камеральной налоговой проверки во всех случаях, кроме подтверждения правомерности налогового вычета. 
     Отсутствуют в НК РФ и положения о проведении мониторинга эффективности налоговых льгот, при этом ежегодный анализ их эффективности ограничивается пересмотром основных причин недополучения доходов в бюджетную систему РФ. К тому же в ходе проведенного исследования было выявлено, что к основным причинам выпадения доходов бюджета относятся потери, связанные отнюдь не с использованием льгот.
     В настоящее время отсутствует единая методика оценки эффективности налоговых льгот на федеральном уровне, не предусмотрено и отдельной методики непосредственно по налогу на прибыль организаций. Согласно действующим методикам, эффект от предоставленной налоговой льготы признается удовлетворительным в случае положительной оценки одного из показателей оценки. 
     Так, в соответствии с п. 1 ст. 284 НК РФ, при снижении налоговой ставки по налогу на прибыль организаций для отдельных категорий налогоплательщиков бюджетная эффективность всегда будет больше 1, - следовательно, и льгота будет эффективной хотя бы потому, что при расчете коэффициента бюджетной эффективности необходимо учитывать прирост налоговых поступлений по конкретному налогоплательщику за два временных периода. 
     На момента написания курсовой работы нет опубликованных данных за 2016 год, поэтому в качестве объекта анализа были выбраны суммы начислений в бюджет до и после использования льготы, по данным отчета 5-П Т.7 за 2014-2015 гг.. (табл. 1). 
     Таблица 1 
Сумма недопоступлений по налогу на прибыль организаций по состоянию на 31.12.2015 в разрезе субъектов РФ, тыс. руб. [17] 
Субъект Федерации
Раздел А

Сумма недопоступления налога в связи с уменьшением налоговой базы на сумму убытка или части убытка
Сумма недопоступления налога на прибыль в связи с п. 1 ст. 284 НК РФ (кроме резидентов особых экономических зон)
Сумма недопоступления налога на прибыль организаций в соответствии с п.п. 6, 7 ст. 288.1 НК РФ, пп.1.2, 5.1 ст. 284 НК РФ
Сумма недопоступления налога на прибыль организаций в связи с предоставлением льгот и преференций, всего

Прибыльные организации
Прибыльные организации
Прибыльные организации
Прибыльные организации

Всего
В т.ч. организа-ции, пока-затели ко-торых фор-мируют раздел К
Всего
В т.ч. организа-ции, по-казатели которых формиру-ют раздел К
Всего
В т.ч. организации, по-казатели которых форми-руют раздел К
Всего
В т.ч. организа-ции, по-казатели которых форми-руют раздел К
Орловская область
323703
321543
2986
2986
0
0
326689
324529
Тамбовская область
71301
69118
555
525
0
0
71856
69643
Тверская область
265549
262032
0
0
0
0
265549
262032
Ярославская область
664821
663403
23071
23071
0
0
687892
686474
Москва
36087919
29075041
35895385
1405330
0
0
71983304
30480371
Республика Карелия
298948
296653
8042
8042
0
0
306990
304695

     Из табл. 1 видно, что общий размер налоговых поступлений сократился, объем выпадающих доходов за счет использования льгот увеличился.  При этом сокращение доходов связано с большим количеством убыточных организаций и, соответственно, с переносом убытков на будущие периоды, а не с использованием льгот, поскольку в абсолютных значениях выручка всех организаций, стоящих на учете, увеличилась. Таким образом, несмотря на сложное финансовое положение территорий, данная льгота является эффективной. 
     Обратная ситуация наблюдается в случае применения ставки 0% для образовательных и медицинских учреждений. По данным отчета 5-П Т. 13, потери бюджета за счет предоставления ставки 0% перечисленным категориям налогоплательщиков составляют 1 674 932 тыс. руб. (табл. 2). 
     Таблица 2
Сумма недопоступлений по налогу на прибыль организаций по состоянию на 31.12.2015 в разрезе субъектов РФ, тыс. руб. [75]
Субъект Федерации
Раздел В

Доходы организаций, осуществляющих образовательную и (или) медицинскую деятельность, всего
Расходы организаций, осуществляющих образовательную и (или) медицинскую деятельность, всего
Налоговая база для исчисления налога
Сумма недопоступления налога в связи с применением нулевой ставки
Количество налогопла-тельщиков, данные по которым приведены в разделе В
Тверская область
630519
566696
63823
12766
71
Тульская область
1183966
1000210
181596
36627
165
Ярославская область
930431
832889
97802
19561
134
Москва
87834183
62424818
8374650
1674932
2154
Республика Карелия
774934
702938
72035
14406
57
Республика Коми
726157
633755
113059
22611
138
Архангельская область
735568
649177
86562
17312
55

     В том случае, если налогоплательщику предоставляется такая льгота, коэффициент бюджетной эффективности будет ниже 1, поскольку фактически налог на прибыль выпадает из общих налоговых обязательств организации-налогоплательщика и возмещение выпадающих доходов бюджета возможно только за счет увеличения объемов поступления по другим налогам и сборам. Однако согласно оценке социально-экономической эффективности, данная налоговая льгота будет являться эффективной, что может быть достигнуто за счет увеличения среднесписочной численности работников организации, повышения их квалификации, выполнения социально значимой работы и пр. 
     Анализируя практику применения налоговых льгот по налогу на прибыль организаций с 2014 по 2015 г. по данным из разделов А, В отчета 5-П, включающую оценку динамики изменений общего количества налогоплательщиков, использующих предусмотренную законодательством льготу в соответствии с п. 1.1 ст. 284 НК РФ (о ставке 0%), было установлено, что  2014 г. налогоплательщиков, использующих льготу, было более 120 организаций, а в 2015 г. общее количество налогоплательщиков сократилось до 95 (табл. 3). 
     Таблица 3
     Отчет о налоговой базе по налогу на прибыль за 2015 г., тыс.руб. [17]
Показатель
2014
2015
Доходы организаций, осуществляющих образовательную и (или) медицинскую деятельность, всего
78812964
59874123
Расходы организаций, осуществляющих образовательную и (или) медицинскую деятельность, всего
70438304
50656263
Налоговая база для исчисления налога
8374660
9217860
Сумма недопоступления налога в связи с применением нулевой ставки
1674932
1843572
Количество налогоплательщиков, данные по которым приведены в разделе В
95
120
Контрольная сумма
167822
59874123

     Данные табл. 3. свидетельствует о сложностях, возникающих в связи с использованием данной льготы. 
     Становится очевидным необходимость проведения мониторинга эффективности налоговых льгот для принятия своевременного решения по сохранению (отмене) действующих или введению новых льгот, а также разработке мер по улучшению администрирования и результативности их применения. 
     В настоящее время организационно-методическое обеспечение мониторинга эффективности налоговых льгот отсутствует, а имеющиеся указания (в виде отдельных предписаний, инструкций, приказов), принятые на уровне регионов или муниципальных образований и обязывающие проводить мониторинг эффективности, являются разрозненными, эпизодическими и не содержат целостного и системного подхода к его проведению. 
     Оценка косвенного эффекта налоговых льгот организаций не может быть однозначной, так как при введении в действие или отмене той или иной налоговой льготы или освобождения поведение налогоплательщиков может затронуть сферу действия других мер налоговой политики государства. 
     Однако анализ соответствующих эффектов позволяет выявить определенные закономерности. В частности, негативным моментом льготного налогообложения во многих случаях является потери доходов бюджета в связи с использованием налоговых льгот и освобождений не компенсируются выгодами для общества, создаваемыми данными льготами. 
     Это объясняется недостаточной адресностью налоговых льгот и освобождений, отступлением от соблюдения основных качественных характеристик налоговой системы (нейтральность, справедливость, эффективность, которая включает также простоту администрирования и исполнения законодательства). Так, повышение адресности предоставления льгот будет способствовать росту эффективности социальной системы и снижению нагрузки на бюджеты всех уровней. Несоблюдения основных качественных характеристик налоговой системы проявляется в нарушении принципа нейтральности налогообложения и его справедливости. 
     Предоставление значимых льгот организациям обуславливает невозможность снижения налоговой нагрузки в целом. Кроме этого, предоставление льгот способствует расширению теневого сектора экономики, так как порождает желание налогоплательщиков, которые не имеют льгот, избежать налогообложения. Налоговые льготы и освобождения обычно значительно усложняют налоговое администрирование.
     Наличие большого количества льгот и послаблений неизбежно усложняет налоговую систему и подрывает ее эффективность, лишает ее необходимой гибкости, поскольку налоговые льготы с трудом поддаются контролю. В ряде случаев льготы используются нецелевым образом: льгота предоставляется тем, кто в ней не нуждается, имеет место использование льготы для ухода от налогообложения, без достижения тех целей, ради кото?ы? предоставлялась льгота, тем самым формируя стимулы для злоупотреблений.
     В связи с этим существует проблема, связанная с повышением эффективности данного инструмента государственной поддержки

3.2. Перспективы развития системы налоговых льгот организаций

     Как следует из аналитических публикаций, методики оценки эффективности налоговых льгот во многих субъектах Российской Федерации разработаны и являются действующими, в других - разработаны, но по разным причинам не применяются, в третьих - отсутствуют вовсе [15. C. 17]. Поэтому для того, чтобы оценка эффективности в субъектах РФ и муниципальных образованиях не носила декларативного и субъективного характера, необходимо разработать единую унифицированную методику оценки эффективности налоговых льгот организаций на федеральном уровне. 
     В качестве примера приведем методики, разработанные в Москве и сельском поселении Владимирской области [15. C. 27-29]. Содержание данных методик схожи только в названии критериев оценки эффективности применения налоговых льгот (бюджетная, социальная, экономическая эффективности), приведенные в них показатели оценивания различаются (табл. 4). 
     Приведенные в табл. 4 данные свидетельствуют о том, что в регионах и муниципальных образованиях подходы к оценке эффективности налоговых льгот сильно различаются, вследствие чего она не может быть объективной. 
     
     Таблица 4
     Сравнение действующих методик оценки эффективности применения налоговых льгот [15. C. 27-28] 
Показатель
Методика г. Москвы
Методика Борисоглебского сельского поселения
Сроки проведения
Не позднее 3 месяцев со дня представления налоговыми органами информации о средствах, недополученных бюджетом г. Москвы
Не позднее 1 июля текущего года
Порядок проведения оценки эффективности предоставленных (планируемых к предоставлению) налоговых льгот
Не выделено ни одного этапа
Оценка эффективности налоговых льгот проводится в 4 этапа

Бюджетная эффективность
Сравнение эффекта от предоставления налоговой льготы, рассчитываемой как соотношение прироста налоговых поступлений в бюджет Москвы в соответствующем финансовом периоде в связи с расширением налоговой базы по соответствующим налогам, ростом численности налогоплательщиков и иными подобными показателями, с суммой потерь бюджета города Москвы от предоставления налоговой льготы
Рассчитывается по формуле
ДР = ДН * Х1 + ДТ*Х2 + Э,
где ДР – сума бюджетной эффективности налоговых льгот, тыс.руб.;
ДН – увеличение налогооблагаемой базы по каждому виду налоговых льгот и по каждой категории налогоплательщиков;
Х1 и Х2 – соответствующие ставки налогов;
ДТ – увеличение фонда оплаты труда;
Э – снижение расходов бюджета
Социальная эффективность
Дается определение социальной эффективност.......................