Способы обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов и сборов

Департамент образования города Москвы

Государственное бюджетное образовательное учреждение
Среднего профессионального образования города Москвы
Финансовый колледж № 35
(ГБОУ СПО ФК №35)
                                                   Работа допущена к защите 
                                                                        Зам. Директора по УПР
                                                                        ____________Р.Н. Ахметзянова
                                                                        __ __________________2015год
     
Выпускная квалификационная работа
на тему: «Способы обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов и сборов»
                                                                        Студентка группы ДБУ-49
                                                                       Специальности 080114 «Экономика и   
                                                                       бухгалтерский учет (по отраслям) по
                                                                       программе углубленной подготовки» 
                                                                       Севрюкова Алина Андреевна             
                                                                        ________________________
                                                                                                        (подпись)
                                                                        Руководитель:
                                                                        Преподаватель правовых дисциплин
                                                                        А.А. Луференко 
                                                                       (должность, инициалы, фамилия)
                                                                         ________________________
                                                                                                        (подпись)                                                                                                                                                       
                                                          
                                                   г. Москва 2015 год	
Содержание 
Список сокращений	3
Введение	4
1.	Общие положения об обязательствах и способах их обеспечения	7
1.1.	В соответствии с ГК РФ	14
1.2.	В соответствии с НК РФ	19
2.	Способы обеспечения обязательств по уплате налогов и сборов.	21
2.1. Арест имущества, банковская гарантия	21
2.2. Залог имущества, поручительство, пеня	26
2.3. Приостановление операций по счетам в банках, а также переводов электронных денежный средств организаций и индивидуальных предпринимателей	31
3.	Недостатки законодательства Российской Федерации в области, применения способов обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов и сборов	39
3.1.	Эволюция изменений законодательства в области обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов	39
3.2.	Обеспечение исполнения обязанности по уплате налогов в зарубежных странах	45
3.3.	Совершенствование законодательства Российской Федерации в области применения способов обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов и сборов	46
Заключение	49
Список используемой литературы	51

Список сокращений

Налоговый кодекс Российская Федерация – НК РФ 
Бюджетный кодекс Российская Федерация – БК РФ
Гражданский кодекс Российская Федерация – ГК РФ
Федеральная налоговая служба – ФНС 
Высший арбитражный суд – ВАС 
Федеральный арбитражный суд – ФАС 
Китайская Народная Республика – КНР 
Соединенные штаты Америки – США 
Индивидуальный предприниматель – ИП 
Валовой внутренний продукт – ВВП 
Инвестиционный налоговый кредит – ИНК 

     






Введение
     Налоговая система государства формируется под воздействием постоянно растущих потребностей бюджета в денежных средствах. Основная цель любого государства – оптимизация налогообложения. Иными словами,  собранных налогов должно быть достаточно для обеспечения основных функций государства, но налоговое бремя не должно быть чрезмерным, не должно подавлять экономическую деятельность налогоплательщиков.
     Целью налогоплательщика обычно является максимально возможное уменьшение налогового бремени, что не вызывает одобрения со стороны контролирующих органов.
     Стремление налогоплательщиков не платить налоги или платить их в меньшем размере существовало с момента формирование налоговой системы. Это обусловлено основной функцией налогов, а также экономико-правовым содержанием налога - легальным, принудительным и обязательным изъятием части собственности граждан и их объединений для государственных нужд.
     Согласно Конституции РФ, в части статьи 57 и пункта 1 статьи 3 НК РФ, каждый обязан платить установленные законом налоги и сборы. В соответствии со статьей 8 НК РФ под налогом понимается обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств, в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований.
     В качестве средства взаимодействия объекта и субъекта государственного регулирования социально-экономических процессов используются финансово-кредитный и ценовой механизм. 
     Финансовая система охватывает отношения по поводу формирования и использования финансовых ресурсов государства, а также призвана обеспечивать эффективную реализацию его функций. Таким образом, налоги являются неотъемлемой частью финансовой системы.
     Говоря о бюджете, рассмотрим статью 41 БК РФ «Виды доходов бюджета», которая гласит, что к  доходам бюджета относятся: налоговые доходы, неналоговые доходы и безвозмездные поступления.
     Используя данные о фактическом исполнении бюджета по доходам, можно сделать вывод, что доля налоговых поступлений в бюджет составляет около 50% всех поступлений в бюджет страны, а несвоевременное поступление сумм налогов и сборов в бюджетную систему РФ оказывает отрицательное влияние на формирование его доходной части. Следовательно, налогоплательщик должен самостоятельно и в установленный законом срок исполнить обязанность по уплате налога. Таким образом, обязанность по уплате налогов предполагает инициативу налогоплательщика по её исполнению. 
     Если обязанность по уплате налога не выполнена в срок, она исполняется принудительно. Принудительное взыскание является исключением из общего правила о самостоятельном исполнении налогоплательщиком обязанности по уплате налога.
     В связи с этим, на законодательном уровне были закреплены способы обеспечения обязательств, которые стимулируют должника к надлежащему исполнению обязательств под страхом негативных для него имущественных последствий. Наличие различных способов обеспечения обязательств, в какой-то мере, гарантирует компенсацию убытков, причиненных возможным неисполнением обязательств, что является положительным фактором. 
     Пунктом 1 статьи 72 НК РФ предусмотрены следующие способы обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов и сборов:
     - залог имущества1 
     - поручительство2 
     - пеня3 
     - приостановление операций по счетам в банках, а также переводов электронных денежных средств организаций и индивидуальных предпринимателей4 
     - наложение ареста на имущество налогоплательщика5 
     - банковская гарантия6 
     Актуальность данной темы заключается в том, что именно налоговые поступления формируют доходную часть бюджетов всех уровней. Создание эффективной налоговой системы является одной из главных задач для всех государств. Серьезнейшая проблема, стоящая на пути этой задачи - неисполнение или ненадлежащее исполнение обязанности по уплате налогов и сборов. 
     Установленные способы исполнения обязанности по уплате налогов и сборов не решают в полной мере проблему неисполнения обязанности по уплате налогов и сборов, и требуют детального изучения эффективности их применения.
     Значимость настоящей работы заключается в том, что действующие способы обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов и сборов имеют серьезные недостатки. В работе обоснованы указанные недостатки, а также внесены предложения по их устранению.
     Объектом выпускной квалификационной работы являются финансовые и налоговые правоотношения, складывающиеся в сфере применения способов по обеспечению исполнению обязанностей по уплате налогов и сборов, регламентируемые налоговым законодательством.
     Предметом выпускной квалификационной работы выступают нормы действующего налогового и гражданского законодательства, регламентирующие отношения, возникающие между налогоплательщиками и налоговыми органами в процессе неисполнения налоговых обязательств и применения способов, обеспечивающих их исполнение. 
     Целью данной работы является исследование и анализ способов обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов и  определение путей достижения наибольшей собираемости налогов и сборов за счет их применения.
     Реализация цели предполагает решение следующих задач:
1) определить функции налогов и сборов;		
2) провести анализ эффективности действующих способов обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов и сборов;
3) выявить недостатки законодательства и предложить пути совершенствования законодательства, в части обеспечения исполнения налогоплательщиками обязанности по уплате налогов и сборов.
     При написании выпускной квалификационной работы были применены сравнительный, аналитический, исторический методы, а также метод обобщения.
     Теоретической и нормативной основой выпускной квалификационной работы послужили федеральные законы, научные статьи и публикации, учебная литература, статистические данные, а так же труды следующих авторов: Ахметова Г.Д., Бондарь О.А., Дадашев А.З., Демин А.В., Мешков Р.А., Павлова Л.П., Пантюхов О.В., Пушкарева М.А., Погорелова М.Я., Романова А.Н., Черник Д.Г.
Выпускная квалификационная работа имеет следующую структуру: введение, основная часть, состоящая из трех глав, заключение, список литературы,приложения.
1. Общие положения об обязательствах и способах их обеспечения
     Налоговые обязанности - одна из важнейших категорий российского налогового права. В НК РФ налоговая обязанность рассмотрена в качестве образца правомерного поведения лиц, обязанных, в соответствии с законодательством РФ, уплачивать налоги и сборы. 
     Под налоговой обязанностью в широком смысле понимают: комплекс мер должного поведения налогоплательщика, определенных статьей 23 НК РФ. Налоговая обязанность в узком смысле - это часть налоговых обязанностей налогоплательщика, представляющих собой реализацию конституционной установленной меры должного поведения, по уплате установленных законом налогов и сборов. 
     Исполнение обязанности по уплате налогов и сборов предполагает систему определенных обязанностей налогоплательщика: 
* встать на учет в налоговом органе;
* вести налоговый учет;
* самостоятельно исчислить налоговую базу и определить на ее основе сумму налога;
* перечислить налог в соответствующий бюджет. 	
     Сущность исполнения налоговой обязанности заключается в уплате налога или сбора.
     Обязанность по уплате налога или сбора возникает, изменяется и прекращается при наличии оснований, установленных НК РФ и иными нормативными правовыми актами о налогах и сборах. 
     Обязанность по уплате конкретного налога или сбора возлагается на налогоплательщика и плательщика сбора с момента возникновения установленных законодательством о налогах и сборах обстоятельств, предусматривающих уплату данного налога или сбора.
     В соответствии со статьей 45 НК РФ налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога.
     В исключительных случаях, установленных только налоговым законодательством, исполнение налоговой обязанности может быть возложено на других лиц (например, согласно статье 24 НК РФ, обязанность по исчислению, удержанию и перечислению налогов в бюджет может быть возложена на налогового агента).
     Налоговая обязанность, как и любая другая обязанность, прекращается надлежащим исполнением. Исполнением налоговой обязанности считается уплата налога в полной сумме и в установленный срок. 
     Так, согласно пункту 3 статьи 44 НК РФ  основанием для прекращения налоговой обязанности является наступление одного из следующих обстоятельств:
1) уплата налога и (или) сбора налогоплательщиком или плательщиком сбора;
2) смерть физического лица — налогоплательщика или признание его умершим в установленном порядке. Задолженность по имущественным налогам умершего лица, либо лица, признанного умершим, погашается в пределах стоимости наследственного имущества в порядке, установленном гражданским законодательством РФ для оплаты наследниками долгов наследодателя;
3) ликвидация организации - налогоплательщика после проведения ликвидационной комиссией всех расчетов с бюджетной системой РФ;
4) возникновение иных обстоятельств, с которыми законодательство о налогах и сборах связывает прекращение обязанности по уплате соответствующего налога или сбора. 
     Так же налоговая обязанность может быть прекращена в связи со списанием безнадежных долгов по налогам и сборам и уплатой налога за налогоплательщика его поручителем.
     Исполнение налоговой обязанности четко определено временными рамками. Срок уплаты налога является одним из обязательных его элементов и устанавливается налоговым законодательством применительно к каждому налогу. Вместе с тем, в определенных случаях налоговые органы имеют право изменять сроки уплаты налогов, но только в порядке, предусмотренном НК РФ. Налогоплательщику не запрещается уплатить соответствующий налог досрочно, то есть после возникновения налоговой обязанности, но до наступления установленного законодательством срока уплаты. Неисполнение налоговой обязанности в добровольном порядке является основанием применения мер принудительного исполнения налоговой обязанности. При выявлении налоговой недоимки налоговые органы или уполномоченные органы первоначально должны направить налогоплательщику требование о ликвидации образовавшегося долга перед казной и уплате причитающейся пени, а только затем — в случае неисполнения этого требования — применять меры принуждения. Недоимка взыскивается за счет денежных средств, находящихся на счетах налогоплательщика в банке, а также путем обращения взыскания на иное имущество обязанного лица.
     Рассмотрим более подробно этапы принудительного исполнения налоговой обязанности.
     Вначале налогоплательщику направляется требование об уплате налога, которое представляет собой меру предупредительного характера, её назначение заключается в том, чтобы напомнить налогоплательщику об имеющейся у него недоимке и предупредить о неблагоприятных последствиях неуплаты налога. Требованием об уплате налога признается письменное извещение налогоплательщика о неуплаченной сумме налога, а также об обязанности ее уплатить в установленный срок.
     Требование направляется налогоплательщику не позднее трех месяцев со дня выявления недоимки и должно содержать сведения о сумме задолженности по налогу, размере начисленных пеней, сроке уплаты налога и сроке исполнения требования, а также мерах по взысканию налога и обеспечению исполнения налоговой обязанности, которые применяются в случае неисполнения требования налогоплательщиком. В требовании должны быть также указаны данные об основаниях взимания налога, а также ссылки на положения закона, устанавливающие обязанность налогоплательщика уплатить налог. Требование об уплате налога передается руководителю организации или физическому лицу лично под расписку или иным способом, подтверждающим факт и дату его получения. НК РФ допускает передачу требования представителям налогоплательщика. Если указанными способами требование вручить невозможно, оно направляется по почте заказным письмом и считается полученным по истечении шести дней с даты направления заказного письма.
     В случае если обязанность налогоплательщика или налогового агента изменилась после направления требования об уплате налога, налоговый орган обязан направить налогоплательщику уточненное требование.
     Требование об уплате налога должно быть исполнено в течение 10 календарных дней с даты его получения, если только в нем не указан более продолжительный период времени для уплаты налога.
     Следующим этапом принудительного исполнения налоговой обязанности выступает взыскание налога за счет денежных средств, находящихся на счетах налогоплательщика или налогового агента в банках. Решение о таком взыскании принимается после истечения срока, установленного в требовании об уплате налога, но не позднее двух месяцев после истечения указанного срока. Решение о взыскании, принятое позднее, считается недействительным и исполнению не подлежит. В этом случае налоговый орган может обратиться в суд с иском о взыскании причитающейся к уплате суммы налога. Заявление может быть подано в суд в течение шести месяцев после истечения срока исполнения требования об уплате налога, причем данный срок не является пресекательным – в случае пропуска по уважительным причинам он может быть восстановлен судом.
     Решение о взыскании доводится до сведения налогоплательщика в течение шести дней после вынесения. В случае невозможности вручения решения о взыскании налогоплательщику под расписку или передачи иным способом, свидетельствующим о дате его получения, решение о взыскании направляется по почте заказным письмом и считается полученным по истечении шести дней со дня направления заказного письма.
     В течение одного месяца со дня принятия решения налоговый орган направляет в банк, в котором открыты счета налогоплательщика, поручение на перечисление сумм налога в бюджетную систему РФ. Такое поручение носит бесспорный и безакцептный характер, то есть подлежит безусловному исполнению банком во внесудебном порядке и без согласия налогоплательщика – клиента банка.
     Взыскание налога может производиться с рублевых расчетных (текущих) счетов, а при недостаточности средств на рублевых счетах – с валютных счетов. Взыскание не производится с депозитных и ссудных счетов. 
     Заключительный этап принудительного исполнения налоговой обязанности – взыскание налога за счет иного имущества налогоплательщика. Эта мера применяется при недостаточности или отсутствии денежных средств на счетах налогоплательщика или отсутствии информации о счетах. Обращение взыскания на имущество производится в пределах сумм, указанных в требовании об уплате налога, но с учетом тех сумм, которые уже списаны в бесспорном порядке со счетов налогоплательщика. При этом одновременное обращение взыскания и на денежные средства, и на имущество налогоплательщика недопустимо, поскольку может повлечь повторное изъятие одних и тех же сумм.
     Последовательность обращения взыскания на имущество налогоплательщика — физического лица соответствует очередности взыскания налога за счет имущества налогоплательщика. Не подлежит взысканию имущество налогоплательщика, предназначенное для повседневного личного пользования физическим лицом или членами его семьи.
     Решение о взыскании налога за счет имущества принимается в течение одного года после истечения срока исполнения требования об уплате налога руководителем (заместителем) налогового органа. В течение трех дней с момента вынесения такого решения налоговый орган направляет судебному приставу-исполнителю постановление о взыскании налога для непосредственного исполнения. Исполнительные действия должны быть совершены и требования, содержащиеся в постановлении, исполнены судебным приставом-исполнителем в двухмесячный срок со дня поступления к нему соответствующего постановления. Процедура взыскания включает поиск имущества, его арест (опись), изъятие и принудительную реализацию. При этом должностные лица налоговых органов не вправе приобретать реализуемое имущество налогоплательщика.
     Характерные особенности исполнения налоговой обязанности установлены относительно ликвидируемых и реорганизуемых организаций. Исполнение обязанности по уплате налогов, сборов, а также пеней и штрафов при ликвидации организации отличается от общего порядка:
1) наличием налогового представителя ликвидируемой организации в лице ликвидационной комиссии. Обязанным субъектом и, следовательно, надлежащим ответчиком будет оставаться сама ликвидируемая организация;
2) применением порядка субсидиарной ответственности учредителей ликвидируемой организации по ее налоговым долгам; 
3) очередностью исполнения обязанностей по уплате налогов и сборов;
     Исполнение обязанности по уплате налогов и сборов при реорганизации юридического лица возлагается на его правопреемника, который признается таковым в соответствии с гражданским законодательством. Вместе с тем НК РФ устанавливает различные способы перехода налогового долга, зависящие от содержания налоговой обязанности реорганизуемой организации. 
     
1.1. В соответствии с ГК РФ
     Обязательством принято обозначать правоотношение, в силу которого одно лицо (должник) обязано совершить в пользу другого лица (кредитора) определенное действие (передать имущество, выполнить работу, уплатить деньги), либо воздержаться от совершения такого действия, а кредитор имеет право требовать от должника исполнения его обязанности (п.1 ст.307 ГК РФ).
     Обязательства возникают из договора, вследствие причинения вреда и из иных оснований, указанных в Гражданском Кодексе. Обычно предмет исполнения строго определен.
     Совокупность отношений, подчиняющихся действию норм обязательственного права именуется обязательственными. Принципиальное их отличие от вещных правоотношений состоит в том, что они обладают не абсолютным, а относительным характером. Относительный характер проявляется в том, что они связывают не абсолютно всех участников права, а лишь участников правоотношений, вытекающих из обязательства. Это значит, что связать себя обязательственными правоотношениями лицо должно сначала вступить в него, войти в круг лиц, относящихся к числу его участников. По общему правилу, обязательства не могут создавать обязанностей для лиц, не участвующих в них, в качестве сторон (п. 3 ст. 308 ГК РФ).
     Содержание обязательства составляют субъективные права и обязанности его участников. Объект обязательства — действия либо воздержание от действия.
     Сторона обязательства — субъект, связанный с иными субъектами правом или обязанностью. Сторонами обязательственного правоотношения выступает должник и кредитор. Только лица, способные быть носителями прав и обязательств (субъекты гражданского права), могут быть должниками и кредиторами. К числу их закон относит граждан и юридических лиц. Обозначение участника обязательства в качестве должника или кредитора вытекает из распределения прав и обязанностей.
     Кредитор - кто вправе требовать исполнения обязательства, должник - тот, кто несет обязанность такого исполнения.
     В обязательстве в качестве каждой из сторон (кредитора или должника) могут участвовать одно лицо или несколько лиц одновременно (в этом случае имеется множественность лиц в обязательстве).
     Недействительность требований кредитора к одному из лиц, участвующих в обязательстве на стороне должника, равно как и истечение срока исковой давности по требованию к такому лицу, сами по себе не затрагивают его требований к остальным этим лицам.
     Обязательство не создает обязанностей для лиц, не участвующих в нем в качестве сторон (для третьих лиц). В случаях, предусмотренных законом, иными правовыми актами или соглашением сторон, обязательство может создавать для третьих лиц права в отношении одной или обеих сторон обязательства.
     В односторонних договорных обязательствах (например, вытекающих из договора займа (ст.807 ГК РФ) стороны занимают относительно предмета исполнения полярные позиции - у одной стороны имеются только права, у другой - только обязанности. При этом праву кредитора корреспондирует обязанность должника, а каждая из сторон, повторяемся, имеет только права или только обязанности.
     Во взаимных договорных обязательствах одна и также сторона может одновременно занимать позицию должника, и кредитора (обязательство по купле-продаже, поставке, подряду и др.). В наших случаях согласия, п. 2 ст. 308 ГК каждая из сторон считается должником другой стороны в том, что она обязана сделать в ее пользу, и одновременно ее кредитором в том, что она имеет право от нее требовать. Большинство обязательств относится к категориям взаимных. Эти отношения регулируются правилами ст.328 ГК РФ.
     По общему правилу, в обязательстве 2 стороны: должник и кредитор, но существуют обязательства, допускаемые ГК РФ, в которых число сторон может быть более 2-х, например, обязательство по совместной деятельности (ст.1041 ГК РФ).
     Обычно, каждая из сторон в обязательстве представлена одним лицом. Но закон допускает участие на стороне должника или кредитора (или обоих вместе) нескольких лиц (п.1 ст.308 ГК РФ). Такие обязательства называются обязательствами со множественностью лиц.
     Примером обязательства с участием нескольких лиц на стороне должника является обязательство по возмещению вреда, причиненного несколькими лицами совместно (ст. 1080 ГК РФ). Обязательством с несколькими кредиторами будет обязательство между тремя юридическими лицами, объединившими свои средства на долевых началах, и подрядчиком по строительству для них жилого дома. Обязательство, в котором участвуют несколько лиц на стороне кредитора и несколько на стороне должника, возникает, например, при заключении 2 сособственниками дома и 2 кровельщиками договора о ремонте крыши.
     Основаниями возникновения обязательства являются юридические факты, с которыми закон связывает установление обязательственного обязательства. В соответствии со ст.8 и 307 ГК РФ ими являются: сделки, административные акты, причинение вреда другому лицу, неосновательное обогащение, иные действия граждан и юридических лиц, события. Наиболее распространенным и возможным основанием возникновения обязательств служит договор (п.2 ст.307 ГК РФ).
     Обязательства подразделяются по структуре на простые (одно право и одна обязанность) и сложные (совокупность прав и обязанностей), а также на односторонние (одной стороне принадлежат только права, другой - только обязанности) и взаимные (каждой из сторон принадлежат и права, и обязанности).
     По основаниям возникновения обязательства делятся на договорные, внедоговорные (деликатные, например обязательство из причинения вреда) и обязательства из односторонних сделок (объявление конкурса).
     По соотношению прав и обязанностей — на односторонне обязывающие и двусторонне обязывающие. В первом случае у одной стороны есть только права, у другой только обязанности (обязательство из договора займа); во втором у каждой из сторон есть и права, и обязанности (подавляющее большинство договорных обязательств).
     Выделяют обязательства, которые носят строго личный характер, и обязательства, в которых личность кредитора и должника не имеет юридического значения. Примером первого является обязательство по созданию произведения литературы, науки, искусства; после смерти должника оно прекращается, тогда как во втором случае (например, обязательство из договора купли-продажи) после смерти должника его права и обязанности переходят к его правопреемникам.
     Обязательства личного характера неразрывно связаны с личностью должника или с личностью кредитора.
     По содержанию обязательства подразделяются на определённые и альтернативные (должнику или кредитору принадлежит право выбора действий по исполнению обязательства):
* обязательства, в которых должник обязуется выполнить строго определенное действие; обязательства, в которых при невозможности выполнить определенное действие должник может заменить исполнение иным, заранее определенным в договоре (факультативные обязательства).
* обязательства, в которых должник обязан совершить одно из нескольких заранее определенных договором или законом действий (альтернативные обязательства), при этом право выбора принадлежит должнику, если иное не вытекает из договора, закона или существа обязательства (ст.320 ГК РФ).
     Тесно связанные между собой обязательства подразделяются на основные и дополнительные (акцессорные). Главные обязательства могут существовать самостоятельно (купля-продажа), тогда как дополнительные — только при наличии главного (обязательства, вытекающие из поручительства).
     По объекту обязательства подразделяются на имущественные (действия по обязательству связаны с имуществом) и неимущественные.
     По основаниям возникновения обязательства подразделяются на договорные и внедоговорные (обязательства из причинения вреда называются деликтными).
     Обязательствами со множественностью лиц называются обязательства с участием нескольких лиц на стороне кредитора (активная множественность), либо на стороне должника (пассивная множественность), либо с обеих сторон (смешанная множественность).
     Обязательства со множественностью лиц подразделяется на долевые и солидарные. Любое обязательство со множественностью лиц является долевым, если из закона, иных правовых актов или условий обязательства не вытекает иное (ст.321 ГК РФ). При долевом обязательстве каждый из нескольких должников отвечает только за себя, только в своей доле, а каждый из нескольких кредиторов имеет право требовать исполнения лишь в определенной принадлежащей ему доле. При этом для должника, исполнившего обязательство в своей доле, обязательство прекращается, а для остальных должников оно сохраняет силу.
     Более сложными являются солидарные обязательства с множественностью лиц. Наиболее распространены солидарные обязательства с пассивной множественностью лиц (солидарная обязанность). В этом случае кредитор вправе требовать исполнения обязательства как от всех должников совместно, так и любого из них в отдельности, притом как полностью, так и в части доли (ст.323 ГК РФ). В случае, если кредитор, обратившись с требованием к одному из солидарных должников, не получит от него полного удовлетворения, он вправе взыскать все недополученное с остальных должников. Солидарные должники остаются обязанными до тех пор, пока обязательство не погашено полностью (п.2 ст.323 ГК РФ).
1.2. В соответствии с НК РФ
     В соответствии со статьей 57 Конституции Российской Федерации каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы. Данная конституционная обязанность имеет особый, а именно публично - правовой характер, что обусловлено публично - правовой природой государства и государственной власти.
     Несмотря на то, что своевременное и полное исполнение налоговой обязанности является конституционной обязанностью каждого физического лица или организации, по различным причинам налогоплательщику не всегда удается выполнить финансовые обязательства перед государством, а некоторые субъекты сознательно уклоняются от участия в формировании государственной (муниципальной) казны. Поэтому государство вынуждено гарантировать поступление налоговых платежей посредством применения к имуществу налогоплательщика мер, установленных главой 11 Налогового кодекса Российской Федерации.
     Налоговый кодекс Российской Федерации содержит следующий закрытый перечень способов обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов и сборов: залог имущества, поручительство, пеня, приостановление операций по счетам в банке, наложение ареста на имущество налогоплательщика.
     Глава 11 НК РФ, устанавливающая правовые режимы мер обеспечения в налоговом праве, имеет общее название «Способы обеспечения исполнения обязанностей по уплате налогов и сборов», в то время как приостановление операций по счетам в банке и наложение ареста на имущество налогоплательщика отнесены законодательством к способам обеспечения исполнения решения о взыскании налога. Таким образом, способы обеспечения исполнения налоговой обязанности понимаются в широком и узком значениях.
     В широком смысле способы исполнения налоговой обязанности включают всю совокупность мер правового воздействия, перечисленных в п. 1 ст. 72 НК РФ.
     В узком смысле исполнение налоговой обязанности обеспечивается залогом имущества, поручительством и пеней. Приостановление операций по счетам в банке и наложение ареста на имущество налогоплательщика гарантируют исполнение решения налогового органа о взыскании налога.
     Относительно налогов и сборов, подлежащих уплате в связи с перемещением товаров через таможенную границу РФ, таможенные органы могут применять и другие способы обеспечения исполнения налоговой обязанности. Согласно ст.86 Таможенного кодекса Таможенного союза (в ред. Протокола от 16 апреля 2010 г.) («Способы обеспечения уплаты таможенных пошлин, налогов») уплата таможенных пошлин, налогов обеспечивается следующими способами:
* денежными средствами (деньгами);
* банковской гарантией;
* поручительством;
* залогом имущества.
     Законодательством государств-членов таможенного союза могут быть предусмотрены иные способы обеспечения уплаты таможенных пошлин, налогов.
     Способы обеспечения исполнения обязанностей по уплате налогов и сборов - это правовые ограничения имущественного характера, создающие условия для обеспечения фискальных интересов государства.
2. Способы обеспечения обязательств по уплате налогов и сборов. 
2.1. Арест имущества, банковская гарантия
     Исполнением обязательства считается совершение активных действий (реже - воздержание от определённых действий), составляющих объект обязательства. Обязательства должны исполняться надлежащим образом, в соответствии с требованиями закона и иных правовых актов, а при их отсутствии - в соответствии с обычаями делового оборота или иными обычно предъявляемыми требованиями. Односторонний отказ от исполнения обязательств и одностороннее изменение его условий, как правило, не допускаются. Обязательство должно быть исполнено в срок, а если срок не может быть определён - в разумный срок.
     При обеспечении обязательства между кредиторами и лицом, обеспечивающим это обязательство, а в большинстве случаев им является сам должник по своему обязательству, создается дополнительное правоотношения. Оно является зависимым, производным от основного, главного обязательства (например, кредитному).
     Дополнительный характер, обеспечивающего обязательства проявляется в том, что оно обеспечивает фактически существующее, так называемое не прекратившееся обязательство. Прекращение основного обязательства (например, в связи с его исполнением, продажей дома), как правило, влечет прекращение соглашения об его обеспечении (ст.352, 367 ГК РФ), исключением является банковская гарантия, которая независима от основного обязательства (ст.370 ГК РФ).
     Дополнительный характер обеспечивающего обязательства проявляется в том, что недействительность основного обязательства влечет за собой недействительность обеспечивающего .......................