Теоретические аспекты аудита движения основных средств в сельскохозяйственных организациях

ВВЕДЕНИЕ

     Актуальность темы исследования. С основными средствами как объектом учета связаны многие проблемы современной российской экономики: невысокая конкурентоспособность продукции из-за чрезмерного физического и морального износа оборудования, недозагрузка производственных мощностей, необоснованное дробление имущественных комплексов, низкие фондоотдача и инвестиционная активность, необъективная оценка активов. Особенно остро проблема движения основных средств сложилась в агропромышленном комплексе. 
     Актуальность данной проблемы еще более возрастает в связи с принимаемыми в последние годы законами государством по участию в  проблеме улучшения материально-технической базы, что обеспечивает развитие сельского хозяйства.
     Происходящие процессы, которые вызывают поступление новой техники в сельскохозяйственные организации и списание изношенной части основных средств, предполагают отражение в учете множества бухгалтерских записей и оформление различного рода документов. В сложившихся условиях бухгалтерский учет выполняет функции сбора, группировки и обработки информации о движении основных средств. Недостаточный контроль операций по поступлению, внутреннему перемещению и выбытию основных средств ведет к возникновению преднамеренных ошибок, неточностей в учете и отчетности сельскохозяйственных организаций. В большинстве случаев эти ошибки обнаруживаются при аудите. Эти обстоятельства вызывают необходимость аудита операций по движению основных средств. Вместе с тем, возрастание роли аудита движения основных средств обозначило и ряд проблем, которые заключаются в совершенствовании имеющихся методических разработок, создании и обосновании совершенно новых подходов к аудиту движения основных средств. Сложившаяся система аудита не в полной мере соответствует современным требованиям из-за недостаточности разработки вопросов аудита движения основных средств, в том числе применительно к специфике сельскохозяйственных организаций. Применение общей методологии аудита, без акцентирования внимания к особенностям сельского хозяйства, может привести к получению неполной и недостоверной информации, ослаблению контроля за использованием основных средств и снижению инвестиционной привлекательности.
     Состояние изученности проблемы. Среди исследователей в области аудита движения основных средств можно отметить: Э.С. Аминову, Е.В. Банникову, Т.А. Виткалову, Р.Р. Габитову, О.П. Горячеву, И.С. Зиновьеву, Е.В. Кайгородцеву, А.В. Кучерова, Л.А. Спивакову, В.П. Суйца, А.А. Ушакова, О.И. Хамзину, А.Д. Шеремета и др. Изучению вопросов аудита движения основных средств в сельскохозяйственных организациях посвящены труды немногочисленных авторов: Н.Н. Агошковой, М.В. Даниловой, Н.Н. Костевой, В.Г. Широбокова и других авторов. 
     Однако, предпринятые попытки не представляют собой полного раскрытия данного вопроса и не обеспечивают его целостного охвата. Методические аспекты аудита движения основных средств недостаточно исследованы и систематизированы с учетом современных условий и применительно к сельскохозяйственным организациям. Вышеизложенное обусловило актуальность темы магистерского исследования, определило его цель и задачи.
     Цель магистерского исследования - обобщение теоретических положений и разработка научно обоснованных рекомендаций по совершенствованию организационно-методического обеспечения аудита движения основных средств.
    Для достижения цели поставлены и решены следующие задачи:
     Обоснована необходимость выделения самостоятельного сегмента аудита - аудит движения основных средств в сельскохозяйственных организациях;
     Уточнено понятие «движение основных средств» в бухгалтерском учете применительно к сельскохозяйственным организациям;
     Изучены и усовершенствованы методические приемы по выполнению аналитических процедур для обоснования их применения в аудите движения основных средств в сельскохозяйственных организациях;
     Разработаны формы рабочей документации для аудита движения основных средств в сельскохозяйственных организациях.
     Предмет исследования - теоретические, методические и организационные аспекты аудита движения основных средств в сельскохозяйственных организациях.
     Объект исследования - учетно-аналитические и финансово- экономические процессы сельскохозяйственных организаций.
     Теоретическую, методологическую и информационную основу магистерского исследования составляют труды отечественных и зарубежных ученых и специалистов, позволяющие раскрыть закономерности и направления развития аудита основных средств. Магистерская работа базируется на нормативных документах, определяющих законодательную основу аудита; отечественных и международных стандартах по бухгалтерскому учету и аудиту, а также на материалах, полученных автором в процессе исследования.
     Методы исследования. В процессе исследования применялись общенаучные методы: анализа и синтеза, индукции и дедукции, а также экономико-статистические методы сбора и обработки информации с использованием стандартного пакета программ «Microsoft Word», «Microsoft Excel».
     Научная новизна магистерского исследования заключается в следующем:
     Обоснована необходимость выделения такого сегмента как аудит движения основных средств в сельскохозяйственных организациях, который, в отличие от существующих, является самостоятельным направлением в аудите основных средств и позволяет оценить достоверность бухгалтерской (финансовой) отчетности сельскохозяйственных организаций;
     Уточнено понятие «движение основных средств», которое, в отличие от известных, толкуется как операции в учете, вызывающие изменения состава основных средств в стоимостном и натуральном выражении и позволяющие оценить их структуру в результате поступления, внутреннего перемещения и выбытия;
     Разработаны методические рекомендации по выполнению аналитических процедур при аудите движения основных средств в сельскохозяйственных организациях, позволяющие выявить необычные или неверно отраженные в бухгалтерском учете факты хозяйственной деятельности и определить направления аудита на этапе планирования.
     Предложены усовершенствованные формы рабочей документации для аудита движения основных средств, которые, в отличие от действующей практики, позволяют повысить уровень качества документального сопровождения аудита и снизить трудоемкость аудиторской проверки;
    Практическая значимость результатов исследования заключается в разработке методического подхода к аудиту движения основных средств, что будет способствовать повышению качества проведения аудиторских проверок в сельскохозяйственных организациях, а также в доведении теоретических разработок и рекомендаций до аудиторских фирм и служб внутреннего аудита.
     Полученные в процессе исследования результаты могут быть использованы в учебном процессе, а также для повышения квалификации профессиональных бухгалтеров, аудиторов, работников служб внутреннего контроля, руководителей сельскохозяйственных организаций.
    Публикации. По результатам исследования опубликовано две работы: «Учет основных средств по РСБУ и МСФО» и «Основные средства фирмы: сущность, источники формирования, эффективность использования (на примере Воронежской области)». Обе работы авторские, объемом 1,39 п.л.
    Объем и структура диссертации. Работа изложена на ____ страницах основного текста, состоит из введения, трех глав, заключения, библиографического списка, включающего 90 наименований, содержит 43 таблицы, 13 рисунков, 50 приложений.
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
 ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ АСПЕКТЫ АУДИТА ДВИЖЕНИЯ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ В СЕЛЬСКОХОЗЯЙСТВЕННЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ

 Специфика основных средств в сельскохозяйственных организациях


     Основные средства считаются незаменимой составляющей ресурсного потенциала хозяйствующего субъекта любой отрасли экономики, а в особенности компаний агропромышленного комплекса. Их действенное использование – главный фактор финансового и имущественного благополучия предприятия.
     Как с объектом учета, с основными средствами связывают множество проблем современной российской экономики. В частности: невысокую конкурентоспособность продукции, возникающую из-за чрезмерного физического и морального износа оборудования, недозагрузку производственных мощностей, необоснованное дробление имущественных комплексов, низкую фондоотдачу и инвестиционную активность, необъективную оценку активов. 
     Учет основных средств оказывает влияние, как на финансовое состояние субъектов хозяйствования, так и на качество представляемой ими отчетности. Поэтому основные средства в настоящих условиях ведения хозяйства можно назвать главным объектом аудита для многих организаций.
     Отличительной чертой основных средств считается то, что они сопричастны с производственным процессом долгий период. В течение процесса производства они никак не сменяют собственную натуральную форму и переносят стоимость на готовый продукт долями в виде амортизационных отчислений. Для того чтобы снабдить беспрерывность процесса производства хозяйствующим субъектам необходимо на протяжении всего срока службы содействовать работоспособному состоянию основных средств и не допускать их полного морального и физического износа.
    Учет основных средств порождает споры и вызывает множество вопросов. Это связано с тем, что существуют несоответствия самого определения «основные средства» и его экономической сущности в различных источниках, а также параллельного существования налогового и бухгалтерского учетов.
    Рассмотрение категории «основные средства» представляется возможным с позиций различных подходов: экономического, бухгалтерского и налогового в соответствии с таблицей 1.
    Таблица 1 Определение категории «Основные средства»
Подход
Основные средства
1
2
Экономический
Средства труда, которые длительное время неоднократно или постоянно используются в деятельности предприятия в неизменной натурально-вещественной форме, изнашиваются постепенно и переносят свою стоимость на создаваемые продукты и услуги по частям посредством амортизации
Бухгалтерский
(Положение по бухгалтерскому учету ПБУ 6/01) [58]
Активы предприятия, используемые в производстве продукции, при выполнении  работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации: 
-срок полезного использования которых свыше 12 месяцев или обычного операционного  цикла (если он превышает 12 месяцев); 
-способны приносить организации экономические  выгоды (доход) в будущем; 
-не предполагается дальнейшая перепродажа данных активов организацией
Налоговый (НК РФ ч. 2 гл. 25 ст. 257) [40]

Часть имущества, используемая в качестве  средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией первоначальной стоимостью более 100 000 рублей. Положения ст. 257 (в редакции Федерального закона 08.06.2015 №150-ФЗ [43]) применяются к объектам амортизируемого имущества, введенным в эксплуатацию начиная с 1 января 2016 года
     
    Наряду с официальными определениями, существует ряд авторских трактовок понятия «основные средства». Часто можно встретить отождествление понятия «основные средства» и «основной капитал».
     Понятие «основной капитал» как экономическую категорию ввел ученый Адам Смит. Он писал: «может быть употреблен на улучшение земли, на покупку полезных машин, или инструментов, или других полезных предметов, которые приносят доход или прибыль без перехода от одного владельца к другому или без дальнейшего обращения. Такие капиталы можно с полным правом называть основным капиталом» [7, с. 157]. Адам Смит предложил деление капитала на основной и оборотный в зависимости от способа употребления.
     В трудах К. Маркса капитал определяется как некое движение, сущность которого необходимо понимать как: «движение, а не как вещь, пребывающую в покое» [87, с. 51]. К. Маркс различал постоянный и переменный капитал исходя из прибавочной стоимости.
     Дж.Ст. Милль рассматривал капитал как запас продуктов различного рода, достаточный для содержания человека и снабжения его необходимыми для работы материальными орудиями [48, с. 38].
     П.А. Самуэльсон трактует основной капитал как состоящий из производственных благ длительного пользования, которые в свою очередь, используются в качестве ресурсов в дальнейшем производстве [9, с. 117].
     Однако к концу XIX в. понимание капитала уже воспринималось как парк машин и оборудования [81, с. 226]. 
     В социалистической экономике понятие «основной капитал» заменила категория - «основные фонды». В трудах таких ученых как: И.А. Минакова [38], Н.А. Лытневой [35], А.Н. Байдакова [6] определение основных средств не отличается по своему смыслу с понятием основных фондов.
     В.В. Приображенская [68, с. 37] формулирует термин «основные средства» как денежную оценку основных фондов предприятия. Я.В. Соколов [76] раскрывает понятие основных средств через стоимостное выражение основных фондов.
     Основные  средства  как  принципиальная  составляющая  имущества,  их  экономическая природа и роль в производственной и непроизводственной сферах всегда считались предметом дискуссий среди ученых и экспертов в области бухгалтерского учета и экономики. 
     Необходимо подчеркнуть тот факт, что в нормативных документах, регулирующих бухгалтерский и налоговый учет, термин «основные фонды» вообще отсутствует, применяется только определение «основные средства».
     Еще А. Смит в 1776 г. писал в своей книге «Исследование о природе и причинах богатства народов», что для приумножения богатства предпочтительнее развитие сельского хозяйства, ибо, капитал, вкладываемый в земледелие, добавляет большую стоимость к действительному богатству и народу [90, с. 112]. А физиократы объявили сельское хозяйство единственной отраслью, создающей богатство страны. Они настаивали на том, что именно постоянно воспроизводимые богатства сельского хозяйства служат основой для всех других форм богатства, обеспечивают занятие всем видам профессий, способствуют благополучию населения, приводят в движение промышленность и поддерживают процветание нации [90, с. 114]. 
     А.В. Чаянов, рассматривая состояние российского сельского хозяйства, в начале XX в. сформулировал положение об исключительной выживаемости сельского хозяйства, которое долгое время способно выдерживать понижение цен и повышение издержек, а также полностью уничтожает прибыль и часть заработной платы [26, с. 71]. 
     Ф. Кенэ считал, что сельскохозяйственные орудия, постройки, скот и все то, что используется в земледелии в течение нескольких производственных циклов, представляют собой первоначальные авансы (по современной терминологии - основной капитал) [78, с. 54]. Российские народники утверждали, что у нашей страны особый путь. Перспективу России они видели в прогрессивном развитии на базе внедрения новой техники и достижений агрономии [78, с.56].
     История экономических учений показывает, что одно из ведущих направлений развития сельского хозяйства многим ученым виделось в совершенствовании материально-технической базы сельского хозяйства.
     Основные средства в сельском хозяйстве во многом отличны по своему составу, структуре и способам использования от основных средств других отраслей экономики. Е.Е. Носырева называет составляющими материально-технической базы сельского хозяйства водные ресурсы, растения и животные, землю, ирригационно-мелиоративные системы, а так же характерные лишь для сельского хозяйства объекты [41, с. 16]. Состав производственных ресурсов сельскохозяйственного производства представлен в таблице 2.
     Таблица 2 Состав производственных ресурсов сельскохозяйственного производства 
Наименование ресурса
Характеристика
1
2
Водные ресурсы
Используются для орошения, развития рыбного хозяйства, разведения водоплавающей птицы и водоснабжения животноводческих ферм

Растения и животные
Расширение площадей многолетних насаждений, увеличение поголовья стада, улучшение их сортового и породного состава, общей биологической продуктивности возможно лишь при условии полного обеспечения другими средствами производства

Земля
Главное средство производства в сельском хозяйстве

Ирригационно-мелиоративный комплекс
Мелиоративные системы

Объекты, характерные только для отрасли сельского хозяйства
Многолетние насаждения, машины (уборочные, посадочные), доильные установки, основное стадо и т. д.

     
     Мы придерживаемся мнения и считаем необходимым выделение результатов научно-технического прогресса отдельной составляющей материально-технической базы. В результате внедрения научно-технических достижений экономятся материально-технические и трудовые ресурсы, а это является важным критерием результативности НТП. На современном этапе использование результатов научно-технического прогресса приобретает системный характер, поэтому представляется возможным определить их состав, приведенный в таблице 3.
     Таблица 3 Особенности результатов НТП в составе производственных ресурсов сельскохозяйственного производства
Область применения результата НТП
Составляющие результата НТП
1
2
Биология и растениеводство
Новые сорта сельскохозяйственных культур 
Животноводство
Современные породы животных
Техника и технологии
Усовершенствованный комплекс машин и оборудования

     Эффективное использование основных средств зависит непосредственно от тесного переплетения сельскохозяйственного производства с биологическими и природными процессами. 
     Стоит отметить, что некоторые из особенностей основных средств связаны с различной природой отраслей хозяйства (растениеводство, животноводство, вспомогательное производство и т.д.), что обуславливает, происходящие в них изменения (посев, оприходование урожая, прирост живой массы, приплод и т.п.). 
     По этой причине основные средства в сельском хозяйстве имеют большое пространственное распространение с использованием различных видов сельскохозяйственной техники (трактора, комбайны, культиваторы, уборочные машины и иные агрегаты).
     Так же не стоит исключать сезонность производства, возникающую из-за воздействия климатических факторов (особенно в растениеводстве). Это, в свою очередь, приводит к сезонности работ и оказывает влияние на использование основных средств (например, в период уборки необходимость в использовании уборочной технике возрастает, а в период сезонного снижения работ сокращается).
     Все основные средства принято объединять в однородные группы по каким-либо общим признакам. Состав и группировка основных средств регламентируются Общероссийским классификатором основных фондов ОК 013-94 (ОКОФ) [49]. Группы основных средств по составу и функциям, выполняемым в производственном процессе, приведены в приложении 1.
     Так же в ОКОФ приведен список объектов, не относящихся к основным средствам (приложение 2).
     Стоит обратить внимание на тот факт, что документ утрачивает силу с 01.01.2017 г. в связи с введением Общероссийского классификатора основных фондов ОК 013-2014 (СНС 2008) [67]. 
     Для налогового учета применяется специальная Классификация основных средств, включаемых в амортизационные группы [50]. Данная Классификация может применяться и для целей бухгалтерского учета (приложение 3).
     Наряду с официальной классификацией, существует ряд авторских. Классификация основных средств является составным элементом организации учета имущества на предприятии. Она помогает конкретизировать информацию о тех или иных объектах, решает определенные задачи учетного процесса и управления. Классификация основных средств предполагает их группировку по определенным признакам.
     Так, Г.М. Лисович, [34, с. 89] предлагает в зависимости от целевого использования, подразделять объекты:
      на производственные основные средства, применение которых направлено на систематическое получение прибыли как основной цели деятельности, т.е. основные средства, непосредственно или косвенно участвующие в процессе производства;
      на непроизводственные основные средства, не используемые при осуществлении обычных видов деятельности, т.е. основные средства, которые применяются в бытовом обслуживании, жилищно-коммунальном хозяйстве (ЖКХ), общественном питании и т.п.
     На сельскохозяйственных предприятиях в составе производственных основных средств выделяют основные средства сельскохозяйственного и несельскохозяйственного назначения.
     В свою очередь, основные средства сельскохозяйственного назначения подразделяют на основные средства растениеводства, животноводства и средства общего назначения. Основные средства несельскохозяйственного назначения делятся на основные средства строительства и основные средства промышленных предприятий. Подобную классификацию предлагают: Р.Г. Абакумов [1] и Д.А. Ендовицкий [21].
     Кайгородцева Е.В. [27] рекомендует осуществлять классификацию основных средств в зависимости от участия основных средств в производственном процессе.
     В зависимости от назначения и натурально-вещественных признаков В.А. Лесняк [33] выделяет следующие виды основных средств:
    здания (кроме жилых);
    сооружения;
    жилища;
    передаточные устройства;
    машины и оборудование (силовые и рабочие машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника и пр.);
    средства транспортные;
    инвентарь производственный и хозяйственный;
    скот рабочий, продуктивный и племенной (кроме молодняка и скота для убоя);
    насаждения многолетние;
    капитальные затраты по улучшению земель (без сооружений);
    прочие основные средства.
     Данная классификация предлагается многими учеными и специалистами, но носит разное название. Так, И.С. Осадчий [46] подразделяет основные средства по вещественно-натуральному составу. У Скачковой Е.Л. [75] в основе классификации лежат виды основных средств. По ее мнению, именно данная классификация используется в аналитическом учете.
     Кондраков Н.П. считает [29] что, в зависимости от влияния фондов на процесс производства их следует подразделять на две части: активную, которая принимает непосредственное участие в производственном процессе, и пассивную, которая обеспечивает нормальное функционирование производственного процесса. При этом необходимо отметить, что в настоящее время российские сельскохозяйственные организации располагают только теми основными средствами, которые используются в производстве, а пассивная часть практически отсутствует.
     Отметим так же наличие группы основных средств, которая выделяется по признаку начисления амортизации. В зависимости от этого основные средства делятся на амортизируемые и неамортизируемые [82]. По степени использования различают основные средства: эксплуатируемые, находящиеся в резерве (запасе), на реконструкции (либо частичной ликвидации), а так же основные средства на консервации [39]. Так же классифицируют основные средства по правовому статусу [14]. Итак, обобщим приведенные классификации в таблице 4. 
     Таблица 4. Классификация основных средств
Классификационный признак
Исследователи, придерживающиеся классификации
Характерные особенности
1
2
3
Целевое использование
Г.М. Лисович
-производственные 
-непроизводственные 
Назначение
Р.Г. Абакумов
Д.А. Ендовицкий
-сельскохозяйственного назначения
-несельскохозяйственного назначения
Натурально-вещественный признак
В.А. Лесняк
И.С. Осадчий
Е.Л. Скачкова

-здания (кроме жилых)
-сооружения
-жилища
-передаточные устройства
-машины и оборудование
-средства транспортные
-инвентарь производственный и хозяйственный
-скот рабочий, продуктивный и племенной
-насаждения многолетние
-капитальные затраты по улучшению земель (без сооружений)
-прочие основные средства
Влияние на процесс производства
Н.П. Кондраков
-активная часть
-пассивная часть
Начисление амортизации
Л.А. Зонова
-амортизируемые
-неамортизируемые
Степень использования
А.Д. Шеремет
-эксплуатируемые
-в резерве
-на реконструкции
-на консервации
По правовому статусу
Ю.А. Бабаев
-собственные 
-арендуемые
     
     Мы придерживаемся мнения исследователей и считаем необходимым выделить классификационный признак по имущественной характеристике (таблица 5).
     Таблица 5. Классификация основных средств по имущественной характеристике
Классификационный признак
Наименование класса объекта
Объекты, относимые к классификации
1
2
3
Имущественная характеристика
Движимые
-машины и оборудование
-транспортные средства
-производственный и хозяйственный инвентарь
-рабочий и продуктивный скот

Недвижимые
-здания и сооружения
-передаточные устройства
-многолетние насаждения
     
     Все вышесказанное доказывает, что теоретические аспекты учета основных средств носят дискуссионный характер. Вопрос использования и сохранности основных средств в сельском хозяйстве являлся актуальным не только для ученых прошлого столетия, но и остается таковым и для современных экономистов. Одним из главных путей решения проблемы учета основных средств является совершенствование управления материально-техническим снабжением в сельскохозяйственных организациях.
   
 Нормативно-правовое регулирование бухгалтерского учета и аудита основных средств 
 
     Каждое предприятие с целью получения достаточной информации об основных средствах, необходимой для полного раскрытия в бухгалтерской отчетности должно руководствоваться нормативно-правовыми актами по учету основных средств.
     Система нормативного регулирования бухгалтерского учета в России состоит из различных документов.
     Первую группу документов составляют законы и иные законодательные акты (указы Президента, постановления Правительства), регулирующие прямо или косвенно постановку учета в организации.
     Отдельные нормы, регулирующие бухгалтерский учет, содержатся в таких законодательных актах как: Конституция РФ [30], Гражданский кодекс РФ [17], Налоговый кодекс РФ [40], Трудовой кодекс РФ [80], Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ [56].
     Основой правового регулирования бухгалтерского учета в стране является Конституция РФ, принятая 12 декабря 1993 г. Она имеет высшую юридическую силу, прямое действие, применяется на всей территории РФ. Конституция РФ закрепляет основы общественного строя, права, свободы, обязанности граждан, национально-государственное устройство, порядок создания и компетенцию органов государственной власти и управления, порядок принятия нормативных актов. В соответствии с Конституцией РФ официальный бухгалтерский учет, являющийся инструментом финансового регулирования и единой финансовой политики, находится в ведении государства. Он обеспечивает единство экономического пространства Российской Федерации, гарантируемое основным законом, конституционное право на единый рынок, реализацию принципов правового равенства юридических и физических лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность на договорных отношениях, конкуренции, коммерческом риске.
     Вторым по значимости документом, определяющим нормативное регулирование основных средств является Гражданский кодекс РФ, в частности глава 34 ГК РФ «Аренда». Статьи 606 - 625 ГК РФ регулируют общие положения об аренде. Статьи 632-641 регулируют порядок проката имущества. Статьи 642 - 649 регулируют аренду транспортного средства с предоставлением услуг по управлению и технической эксплуатации, а с 650-655, в свою очередь, регулируют аренду транспортного средства без предоставления услуг по управлению и технической эксплуатации. В пункте 4 (ст.650-655) главы 34 закреплены положения по аренде зданий и сооружений. В пункте 5 (ст. 665-670) и пункте 6 (ст.656-664) регулируется, соответственно, аренда предприятий и финансовая аренда (лизинг) [17].
     Налоговый Кодекс РФ также является важной нормативной базой по учёту основных средств. В главе 25 НК РФ «Налог на доходы имущества» (в частности статьи 256 – 259) установлены нормативные положения для амортизируемого имущества. Так в статье 256 представлено понятие амортизируемого имущества, а также какое имущество не подлежит амортизации. В статьях 257-259 представлен порядок определения первоначальной стоимости, определении амортизационной группы и расчёта сумм амортизации. Также в статье 260 закреплено понятие расход на ремонт основных средств для налогоплательщиков [40].
     Особое место в этом уровне системы занимает Федеральный закон от 6 декабря 2011г. № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» [42]. Федеральный Закон «О бухгалтерском учете» от 06.12.2011г. №402-ФЗ  распространяется на все организации, находящиеся на территории Российской Федерации, на филиалы и представительства иностранных организаций, если иное не предусмотрено международными договорами, кроме организаций, находящихся на специальных режимах налогообложения (упрощенной системе налогообложения). Целями Федерального закона «О бухгалтерском учете» являются установление единых требований к бухгалтерскому учету, в том числе бухгалтерской (финансовой) отчетности, а также создание правового механизма регулирования бухгалтерского учета.
     Согласно закону «О бухгалтерском учете», бухгалтерский учет - формирование документированной систематизированной информации об объектах, предусмотренных ФЗ № 402, в соответствии с требованиями, установленными Федеральным законом, и составление на ее основе бухгалтерской (финансовой) отчетности [42].
     В Федеральном законе «О бухгалтерском учете» № 402-ФЗ указаны основные задачи бухгалтерского учета, регулирование бухгалтерского учета, организация бухгалтерского учета на предприятии, основные требования, предъявляемые к ведению учета, а также понятие и перечень первичных документов по учету [42].
     Основными целями законодательства Российской Федерации о бухгалтерском учете являются: обеспечение единообразного ведения учета имущества, обязательств и хозяйственных операций, осуществляемых организациями; составление и представление сопоставимой и достоверной информации об имущественном положении организаций и их доходах и расходах, необходимой пользователям бухгалтерской отчетности.
     Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности определяет порядок организации и ведения бухгалтерского учета, составления и представления бухгалтерской отчетности юридическими лицами по законодательству РФ, независимо от их организационно-правовой формы (за исключением кредитных организаций и бюджетных учреждений) и взаимоотношения организации с внешними потребителями бухгалтерской информации.
     Главное назначение Положения по ведению бухгалтерского учета (ПБУ) и бухгалтерской отчетности - раскрыть правовые и методологические нормы, закрепленные в Законе «О бухгалтерском учете».
    ПБУ представляют собой общие предписания по ведению бухгалтерского учета хозяйственных операций и его организации на предприятиях и в учреждениях, правила составления, представления и публикации финансовой отчетности.
     ПБУ 6/01 «Учёт основных средств» устанавливает правила формирования в бухгалтерском учете информации об основных средствах организации. Положение не применяется в отношении: машин, оборудования и иных аналогичных предметов, числящихся как готовые изделия на складах организаций-изготовителей, как товары - на складах организаций, осуществляющих торговую деятельность; предметов, сданных в монтаж или подлежащих монтажу, находящихся в пути; капитальных и финансовых вложений [58]. В настоящее время разработано и введено в действие 24 ПБУ.
     Приказом Министерства финансов РФ от 31 октября 2000 года № 94н [57] утверждены план счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению. План счетов содержит перечень счетов и субсчетов синтетического учета, применяемых для текущего бухгалтерского учета хозяйственных операций. Счета являются обязательными для применения, а субсчета используются по мере надобности. Предприятия имеют право уточнять содержание отдельных из них, исключать или объединять, а также вводить новые субсчета. Поскольку субсчета можно вводить в виде отдельных рубрик, они могут выступать самостоятельными счетами. Это правило делает систему счетов гибкой, способной адаптироваться к любым новым объектам бухгалтерского учета.
     В типовом плане счетов счет 01 "Основные средства" предназначен для обобщения информации о наличии и движении основных средств организации, находящихся в эксплуатации, запасе, на консервации, в аренде, доверительном управлении. Начисленная сумма амортизации основных средств отражается в бухгалтерском учете по кредиту счета 02 "Амортизация основных средств" в корреспонденции со счетами учета затрат на производство (расходов на продажу). Организация-арендодатель отражает начисленную сумму амортизации по основным средствам, сданным в аренду, по кредиту счета 02 "Амортизация основных средств" и дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы" (если арендная плата формирует прочие доходы).
     Счет 08 "Вложения во внеоборотные активы" предназначен для обобщения информации о затратах организации в объекты, которые впоследствии будут приняты к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, земельных участков и объектов природопользования, нематериальных активов, а также о затратах организации по формированию основного стада продуктивного и рабочего скота (кроме птицы, пушных зверей, кроликов, семей пчел, служебных собак, подопытных животных, которые учитываются в составе средств в обороте). 
     В приказе Минфина РФ от 02.07.2010г. № 66н «О формах бухгалтерской отчетности организаций» [62] даются указания об объеме форм бухгалтерской отчетности и указания о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности  как единой системы данных о финансовом положении организации, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении составляется на основе данных бухгалтерского учета.
     Стандартом экономического субъекта является принятая организацией учетная политика. Утверждается рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий синтетические и аналитические счета, формы первичных документов, принятых для оформления хозяйственных операций, а также формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности, порядок проведения инвентаризации и методы оценки видов имущества и обязательств, правила документооборота, порядок контроля за хозяйственными операциями. Учетная политика применяется последовательно из года в год, изменения в ней могут производиться в случаях изменения законодательства РФ, нормативных актов, документов, осуществляющих регулирование бухгалтерского учета.
     Система нормативного регулирования аудиторской деятельности в РФ так же представлена несколькими документами.
     Первую группу документов составляют законы и иные законодательные акты (указы Президента, постановления Правительства, приказы Минфина), устанавливающие правила аудита в РФ. Так же, прямо или косвенно, вопросы, касающиеся аудиторской деятельности, находят отражение в Гражданском кодексе [17] и Налоговом кодексе [40].
     Федеральный закон «Об аудиторской деятельности» от 30.12.08 г. №307-ФЗ [45] определяет правовые основы регулиро.......................