Основы налогообложения НДС операций с драгоценными металлами

Магистерская диссертация
«Система обложения налогом на добавленную стоимость операций с драгоценными металлами в РФ»
СОДЕРЖАНИЕ
ВВЕДЕНИЕ	3
ГЛАВА 1. Основы налогообложения НДС операций с драгоценными металлами	8
1.1 Участники рынка ДМ РФ. Определение налоговой базы по налогу на добавленную стоимость по основным операциям участников рынка ДМ.	8
1.2 Этапы формирования налогообложения налогом на добавленную стоимость операций с ДМ в РФ	11
1.3 Особенности налогообложения налогом на добавленную стоимость операций на вторичном рынке ДМ.	16
1.4 Инвестиции в ДМ: обезличенные металлические счета, инвестиционные и памятные монеты	20
ГЛАВА 2. Анализ действующей практики налогообложения НДС операций с драгоценными металлами	22
2.1 Современное состояние законодательной базы в области инвестирования в ДМ.	22
2.2 Проблемы инвестирования в ДМ. Причины низкой инвестиционной активности физических лиц в РФ.	30
2.3 Сущность определения налоговой базы по налогу на добавленную стоимость в момент приобретения и изъятия физическим лицом слитков из хранилищ банков.	31
ГЛАВА 3. Разработка рекомендаций по совершенствованию обложения НДС в РФ	32
3.1 Рекомендации по стимулированию инвестирования физических лиц в драгоценные металлы в Российской Федерации.	32
3.2 Перспективы развития и рынка инвестиций в драгоценные металлы.	33
ЗАКЛЮЧЕНИЕ	34
СПИСОК ЛИТЕРАТУРЫ	35
ПРИЛОЖЕНИЯ	36

ВВЕДЕНИЕ
     В Российской Федерации рынок драгметаллов еще мало развит и довольно сильно отстает от развитых стран. Это можно объяснить неодинаковыми уровнями внутренних цен на драгоценные металлы, а также недобросовестной конкуренцией, неработающим в полную силу законом «О драгоценных металлах и драгоценных камнях» и, конечно же, постоянно меняющимися условиями функционирования рынка драгметаллов на российском рынке. 
     В настоящее время золото можно определить, как один из наиболее ликвидных активов. Это означает, что этот актив может быть легко реализован в любой момент времени в целях привлечения необходимой для экономики страны денежной массы. Значит, мы можем говорить о том, что золотовалютные резервы являются одним из главных инструментов проведения денежно-кредитной политики РФ. Также стоит отметить, что на сегодняшний день законодательно не определен состав, а также порядок формирования и расходования средств золотовалютных резервов нашей страны.
     Актуальность выбранной темы исследования определяется тем, что  НДС является одним из основных налогов в нынешней налоговой системе многих стран мира, так как он поддерживает постоянные поступления доходов в  их бюджеты и не требует больших изменений в производстве, а также потреблении товаров и услуг.
     НДС располагает более широкой базой обложения, чем другие налоги, так как им облагаются не только розничные продажи, но и все покупки организаций и компаний, выступающих конечными потребителями, в том числе работы, выполненные организацией для собственных потребностей. Порядок взимания налога на добавленную стоимость обеспечивает сбор налога абсолютно на всех уровнях производства. 
     Золото в слитках имеет все преимущества вложения в физическое золото. Главный же недостаток вложения денежных средств в золотые слитки в России — это обязательная уплата НДС (налог на добавленную стоимость). И, несмотря на то, что в определении есть словосочетание «добавленная стоимость», налог платится со всей стоимости. НДС на слитки взимается наравне с обычными товарами и услугами, к которым эти слитки приравнены. Интересно то, что на монеты из драгоценных металлов данный налог не распространяется согласно пп.11 п.2 статье 149 Налогового Кодекса РФ. Стоимость слитка из драгметалла состоит из цены на этот драгметалл, взятой по курсу, надбавки банка и 18% НДС. Таким образом, покупая золото в слитках, вы сразу помимо спреда (разницы курсов купли-продажи) теряете еще и 18% его стоимости. Это довольно серьезное препятствие для всех желающих вложить свои деньги в мерные слитки из драгметаллов, поэтому в нашей стране данный вариант распространен в меньшей степени.
     ОМС – это банковские вклады, которые отличают тем, что их оценка осуществляется на основе актуальной стоимости золота и других драгоценных металлов. Подобные счета могут открываться в серебре, платине, золоте или палладии. Наиболее распространенными среди граждан являются, конечно же, «золотые» счета. ОМС не входят в систему страхования банковских депозитов и вкладов. Поэтому стоит внимательно изучить сам банк, его отчетность и историю. Естественно, пристальное внимание должно быть уделено условиям договора, прозрачности механизма установки котировок на приобретение и реализацию драгоценных металлов.
     Отсутствие обезличенных металлических вкладов в системе страхования вкладов является сдерживающим фактором развития операций с драгоценными металлами в коммерческих банках.
     Также одной из очень серьезных проблем функционирования рынка драгоценных металлов является неразвитая банковская сеть по купле-продаже наличного металла.
      Исходя из анализа драгоценных металлов как средства инвестиций, можно сделать вывод о недостаточной развитости такого вида операций среди населения и юридических лиц нашей страны. 
     В данной работе разработаны рекомендаций по усовершенствованию системы обложения налогом на добавленную стоимость операций с драгоценными металлами в РФ.
     Методологической основой данного исследования является общенаучный метод диалектического познания, а также другие методы такие как: анализ и синтез, сравнение, обобщение, индукция, дедукция, исторический, системно-структурный и сравнительно-правовой методы. 
     Теоретической основой исследования послужили научные труды по теории налогов: А.Смита, Д. Рикардо, В. Пети, Г. Посошкова, И. Озерова, Н. Тургенева и др. 
     При подготовке диссертации были изучены труды современных исследователей финансовой науки в области теории и практики налогообложения в РФ: А.Л. Глинкина, И.В. Горского, Л.И.Гончаренко, И.А. Дрожжиной, С.П. Колчина, В.Г.Князева, Н.И. Морозовой, М.А. Моторина, К.И. Оганяна, Л.П. Окуневой, В.Г. Панскова, С.Г. Пепеляева, Г.Б. Поляка, В.М. Родионовой, В.И. Рыбалкина, В.Г. Садкова, Д.Г. Черника, С.Д. Шаталова, Т.Ф. Юткиной.
     Теоретические основы банковского дела в России в своих трудах исследовали следующие ученые: Д.Г. Алексеева, А.Ю. Викулин, Е.Н. Ефименко, Л.Г. Ефимова, Т.Э. Рождественская, Г.А. Тосунян, Ю.В. Филатов, А.М. Экмалян и др. 
     Объектом исследования является совокупность экономических и правовых отношений, возникающих в процессе обложения налогом на добавленную стоимость операций с драгоценными металлами
     Предметом исследования является система обложения налогом на добавленную стоимость операций с драгоценными металлами в Российской Федерации. 
     Цель магистерской диссертации состоит в том, чтобы на основе анализа действующей практики налогообложения НДС операций с драгоценными металлами, разработать усовершенствованную систему обложения налогом на добавленную стоимость операций с драгоценными металлами на территории Российской Федерации.
     Для решения поставленной цели необходимо рассмотреть следующие задачи:
* выявить участников рынка ДМ РФ;
* рассмотреть основы налогообложения НДС операций с драгоценными металлами;
* рассмотреть этапы формирования налогообложения налогом на добавленную стоимость операций с ДМ в РФ, а также их особенности;
* проанализировать действующую практику налогообложения НДС операций с драгоценными металлами;
* рассмотреть современное состояние законодательной базы в области инвестирования в драгоценные металлы, а также проблемы инвестирования в них;
* разработать рекомендации по стимулированию инвестирования физических лиц в драгоценные металлы в РФ;
* рассмотреть перспективы развития и рынка инвестиций в драгоценные металлы.
     Научная новизна диссертации обуславливается тем, что она является комплексным исследованием проблем действующие практики налогообложения НДС операций с драгоценными металлами в Российской Федерации, в котором сформулированы предложения, направленные на совершенствование действующей системы обложения НДС операций с ДМ.
     Практическая значимость заключается в том, что основные положения диссертации могут быть использованы:
* нормотворческими органами для дальнейшего совершенствования законодательства, регулирующего вопросы обращения драгоценных металлов на территории РФ;
* инвесторами для развития рынка РФ;
* для подготовки учебников, учебных пособий, а также при проведении лекционных и практических занятий по экономике.
     Структура магистерской работы обуславливается целью и задачами исследования и включает в себя введение, три главы, состоящие из девяти параграфов, заключения, списка литературы и двух приложений. Работа представлена на ____ страницах, включает ___ рисунков и ___ таблиц, библиография включает ___ источников.
     В первой главе рассматриваются теоретические основы налогообложения НДС операций с драгоценными металлами. 
     Во второй главе проведен анализ действующей практики налогообложения НДС операций с драгоценными металлами.
     В третьей главе даны рекомендации по стимулированию инвестирования физических лиц в драгоценные металлы в РФ и раскрыты перспективы развития банковских операций с драгоценными металлами.
     
ГЛАВА 1. Основы налогообложения НДС операций с драгоценными металлами
1.1 Участники рынка ДМ РФ. Определение налоговой базы по налогу на добавленную стоимость по основным операциям участников рынка ДМ.
     Современный финансовый рынок представляет собой многоблочную систему, состоящую из относительно самостоятельных сегментов, каждый из которых — рынок определенной группы однородных финансовых активов. Одним из таких сегментов является рынок драгоценных металлов.
     Участниками рынка ДМ (драгоценных металлов) В РФ являются ЦБ (Центральный банк) РФ, инвесторы, а также компании, добывающие золото. Участники рынка драгоценных металлов осуществляют с банками операции с ДМ. 
     К драгоценным металлам относятся золото, серебро, платина и металлы платиновой группы (палладий, родий, рутений, иридий, осмий), отличающиеся высокой стоимостью, химической стойкостью, красивым внешним видом в изделиях. Они являются объектом торговли на международном финансовом рынке. Регулируемые сделки осуществляются с золотом, серебром, платиной (также их называют банковскими металлами); другие металлы торгуются эпизодически и котируются чаще всего специализированными фирмами.
     Ключевая роль на рынке драгоценных металлов принадлежит золоту — прежде всего потому, что на протяжении столетий именно золото выполняло роль всеобщего эквивалента, т. е. служило деньгами. В различные периоды времени роль золота и его функции изменялись в соответствии с экономической политикой государств. Схема оборота золота в России представлена на рис. 1.1. 
     Россия, как страна, которая располагает собственными существенными запасами и месторождениями драгметаллов, имеет практически все нужные предпосылки для развития внутреннего рынка драгметаллов. Путём анализа российской минерально-сырьевой базы золота, а также золотодобычи можно прийти к следующим выводам:
* на сегодняшний день РФ является единственным государством в мире, в арсенале которого имеется значительный уровень добычи золота, который в большей степени осуществляется на рассыпных месторождениях;
* ресурсы таких рассыпных месторождений рассредоточены на территории более чем четырёх тысяч мелких объектов по добыче жёлтого драгметалла, которые, в свою очередь, расположены на всей территории Российской Федерации;
* порядка 40% добычи золота приходится на коренные месторождения с запасами жёлтого драгоценного металла, обеспечивающими современный уровень добычи золота на 100 лет;
* попутная добыча золота из комплексных руд составляет порядка 20%, она напрямую зависит от объёма производства цветных металлов;
* РФ также является одним из крупнейших производителей драгоценных металлов и драгоценных камней. Прогнозные запасы золота оцениваются в 150 тыс. тонн, при этом страна занимает пятое место по добыче золота, на нее приходится 6–7% объема мировой добычи. По производству металлов платиновой группы Россия занимает второе место в мире, при этом основные месторождения расположены в Восточной Сибири, на Кольском полуострове и Урале. На долю нашей страны приходится и 20–25% объема мировой добычи алмазов — второе место по их добыче после ЮАР. При этом общие запасы оцениваются в 200 млн каратов. 
     В последнее время на формирование рынка драгметаллов оказали положительное влияние такие факторы, как:
* рост объемов добычи металлов (рост предложения); 
* приток иностранных инвестиций в добывающую отрасль;
* повышение спроса со стороны частных инвесторов;
* формирование цены на металлы с учетом конъюнктуры мирового рынка;
* увеличение промышленного потребления; 
* формирование основных участников рынка.1
      
     Рис. 1.1 Схема оборота золота в РФ
     Отношения специально уполномоченных банков с Банком России строятся по вертикали, и по горизонтали. Отношения по вертикали состоят в том, что Банк России выдает банкам лицензии на проведение операций с драгметаллами и контролирует проводимые ими операции с ДМ. И в тоже время ЦБ РФ устанавливает для банков:
* порядок приема, хранения, а также выдачи драгметаллов банками; 
* порядок проведения операций с монетами, которые содержат ДМ;
* правила совершения операций с драгметаллами;
* правила их бухгалтерского учета и отчетности по ним;
* лимиты открытых позиций по операциям с драгметаллами.
     Банк России рассматривает осуществление банками операций с драгметаллами на основании отчетности, которую они предоставляют. В случае если обнаруживается, что банк проводит эти операции с нарушением требований Банка России, то к такому банку применяются различные меры административного воздействия, вплоть до отзыва лицензий (разрешений) на осуществление операций с драгметаллами.
     Суть отношений банков с Банком России по горизонтали заключается в том, что они могут заключать друг с другом сделки купли-продажи драгметаллов на различных условиях.
     Помимо этого, Банк России устанавливает официальные цены на ДМ, по которым осуществляется пересчет открытых позиций банков.
     Все операции, которые осуществляются банками с драгоценными металлами, можно условно разделить на две группы: банковские операции с драгоценными металлами и операции с драгоценными металлами, не относящиеся по законодательству Российской Федерации к банковским. Рассмотрим особенности исчисления НДС для каждой из этих групп.
     Банковские операции с драгоценными металлами. Осуществление банками банковских операций (за исключением инкассации) освобождается от обложения НДС. Об этом гласит подпункт 3 пункта 3 статьи 149 НК РФ. В частности, не облагаются этим налогом операции с драгоценными металлами и драгоценными камнями. Перечень банковских операций приведен в статье 5 Закона РФ от 02.12.90 № 395-1 «О банках и банковской деятельности». В числе подобных операций - привлечение во вклады и размещение драгоценных металлов.
     Следовательно, не подлежат обложению НДС такие операции банков, как привлечение драгоценных металлов во вклады (до востребования и на определенный срок) от физических и юридических лиц и размещение драгоценных металлов от своего имени и за свой счет на депозитных счетах, открытых в других банках. К операциям по привлечению драгоценных металлов во вклады относятся открытие и ведение обезличенных металлических счетов (кроме металлических счетов ответственного хранения драгоценных металлов), включая:
зачисление драгоценных металлов на счет;
возврат со счета;
перевод драгоценных металлов с других обезличенных счетов;
зачисление на металлические счета при физической поставке драгоценных металлов;
зачисление на металлические счета драгоценных металлов, проданных клиенту.
Операции с драгоценными металлами, не относящиеся к банковским. 
Помимо перечисленных операций банк может осуществлять операции с драгоценными металлами, не относящиеся по законодательству Российской Федерации к банковским. Среди них есть такие, которые не облагаются НДС. Их перечень установлен в подпункте 9 пункта 3 статьи 149 НК РФ. В перечне есть две нормы, касающиеся непосредственно банков.
     Реализация драгоценных металлов в слитках. Согласно одной из норм от обложения налогом на добавленную стоимость освобождается реализация банками драгоценных металлов в слитках при условии, что слитки остаются в одном из сертифицированных хранилищ. Например, в Государственном хранилище ценностей, хранилище Центрального банка Российской Федерации или хранилищах банков. Заметим, что в данном случае не важно, кому банк продает слитки - другому банку, юридическому лицу, которое не является банком, или физическому лицу. Важно, чтобы слитки оставались в одном из сертифицированных хранилищ, причем не только в момент реализации (перехода права собственности), но и после нее.
     


1.2 Этапы формирования налогообложения налогом на добавленную стоимость операций с ДМ в РФ
     Во всем мире драгоценные металлы являются валютной ценностью аналогично свободно конвертируемым валютам и продаются, и покупаются без дополнительного налогообложения. В нашей стране золото имеет как бы двойную сущность. С одной стороны, когда оно свободно продается старателями коммерческими банкам, на межбанковском рынке или Банку России и не покидает сертифицированных хранилищ, оно считается валютной ценностью и обращается без НДС. Но как только золото покидает сертифицированное хранилище, оно становится товаром и сразу облагается налогом на добавленную стоимость. Складывается ситуация: если инвестор покупает слиток и хочет забрать его из банка, он должен заплатить за него на 18% больше стоимости слитка. Если же он захочет его продать, то банк купит его без НДС. Таким образом, инвестор теряет 18% стоимости слитка. Никакие положительные колебания цен на рынке не сделают эту операцию доходной для инвестора. Следовательно, пока с операций с мерными слитками не будет снят НДС, ни о какой дедолларизации нашей экономики не может быть и речи.
     В России в соответствии с Налоговым кодексом РФ действуют два льготных порядка обложения НДС операций по реализации драгоценных металлов фондам драгоценных металлов и драгоценных камней разных уровней, организациям банковской системы: освобождение от налога и нулевая ставка.2 
     Освобождение от НДС предусмотрено в случае производства драгметаллов из покупной руды, концентратов и другой промышленной продукции, содержащей драгоценные металлы, а ставка НДС в размере 0 % — в случае производства из руды собственной добычи. 
     Освобождению подлежат также операции по реализации драгметаллов физическим лицам и внебанковским организациям при условии хранения их на счетах банков. Все остальные операции с драгоценными металлами внутри страны облагаются по стандартной ставке 18 %.
     Для устранения влияния побочных факторов были сделаны допущения, что все произведенные за определенный период времени драгоценные металлы реализуются полностью через организации банковской системы конечным потребителям (промышленным предприятиям, ювелирному производству, физическим лицам и небанковским организациям), а драгоценные металлы, проданные физическим лицам и небанковским организациям, покидают хранилище банка.
     Важной проблемой, которая сдерживает дальнейшее развитие внутреннего рынка драгметаллов в Российской Федерации, является слабая ликвидность золота для реальных инвесторов (юридических и физических лиц). Это поясняется тем, что при продаже им банковских слитков и монет из драгметаллов взимается налог на добавленную стоимость, размер которого делает такую операцию экономически нерентабельной.
     Поработав в течение некоторого времени с мерными слитками ДМ, банки сформировали определенное мнение по поводу заинтересованности граждан России в инвестировании в драгоценные металлы. У населения до тех пор не возникнет серьезного интереса к инвестициям в драгметаллы и до тех пор золото не составит конкуренцию доллару в России, пока с продажи мерных слитков населению не будет снят налог на добавленную стоимость.
     Анализ деятельности российских коммерческих банков на внутреннем рынке золота подтверждает, что определяющим фактором для проведения операций с золотом, является не их непосредственная близость к добывающим предприятиям, а общее финансовое положение банка, и территориальный аспект здесь влияет скорее с точки зрения общего экономического состояния региона.
     Опыт банков, ведущих активную деятельность на рынке драгоценных металлов, выявил ряд проблем этого зарождающегося сегмента рынка. Предпринимаемые в последнее время попытки по созданию совместных с золотодобытчиками предприятий по добыче и аффинажу шлихового золота, однако сталкиваются с проблемой низкой рентабельности вложений по сравнению с традиционными банковскими операциями. Тем не менее, банки принимают все более и более активное участие в авансировании золотодобычи.
     На рынке драгметаллов отмечается падение стоимости золота. В июле текущего года стоимость унции золота подешевела на 4% и составила 1086,18 долларов. В 22.08.2015 установлена цена в 1161,4 долларов на золото, 15,45 — на серебро, 1023,00 — на платину и 607 долларов на палладий. В 2000-х гг. золото демонстрировало значительный рост, однако за последние 3-4 года его стоимость снизилась в 1,5 раза. Аналитики УК «Альфа-Капитал» утверждают, что драгоценные металлы подешевели вследствие роста курса доллара.
     Также эксперты подчеркнули, что с января 2015 года банковские учреждения РФ и Китая накапливали объем золотовалютных резервов, и в перспективе золото станет инвестиционно-привлекательным инструментом.
Если сравнивать доходность слитков и денежных вкладов, то для долгосрочного инвестирования более выгодные драгметаллы. А желающим получить прибыль за короткий период времени лучше отдать предпочтение рублевым и валютным вкладам.
     Появилась новая услуга – покупка населением слитков золота. За время кризиса на руках населения оказалось около 7 тонн золота в мерных слитках. Коммерческие банки стали задумываться и о проблеме последующего выкупа слитков. Банки готовы предоставить эту услугу, и если бы поправки к закону об НДС были бы приняты, ликвидность рынка мерных слитков могла бы существенно возрасти.
     В последнее время золото нередко сравнивают по надежности вложения средств с долларом. Однако это не совсем оправданно. Речь, скорее, должна идти о диверсификации средств предприятий, банков, других юридических и физических лиц с точки зрения распределения рисков. Их (средства) можно разместить в недвижимость, ценные бумаги, в различные проекты. Вложения в золото наиболее надежны и являются средством защиты от инфляции.
     Будущее российской золотодобычи (как и дальнейшее развитие этого нового банковского рынка) связано с формированием холдингов, способных гибко маневрировать как природными, так и финансовыми ресурсами, обеспечивая устойчивость своего финансового положения при разной конъюнктуре рынка драгоценных металлов.
     Первый блок модели (табл. 1)3 отражает условный порядок взимания НДС, характеризующий возможные поступления в федеральный бюджет, если бы действовал общий порядок взимания налога (отсутствовало бы льготное налогообложение). Этот блок введен в модель с целью рассмотрения общего порядка действия механизма взимания НДС и его влияния на поступление налога в федеральный бюджет. Для этого ставка НДС в размере 18 % применена к цене товара без НДС на всех этапах производства и обращения драгоценных металлов. Результаты расчетов по данному блоку выступают основой (базой сопоставления) оценки экономической эффективности льготных порядков обложения НДС операций с драгоценными металлами. 
     Второй и третий блоки модели соответствуют действующим в настоящее время льготным порядкам взимания НДС — освобождению от налога (табл. 1. 2) и применению ставки НДС в размере 0 % (табл. 1.3) на определенных этапах производства и обращения слитков драгоценных металлов. 
     
     Таблица 1.1 
     Условный порядок применения ставки НДС в размере 18 % на всех этапах производства и реализации драгоценных металлов (цифры условные) (тыс.руб)

Покупная цена 
Добавленная стоимость 
Итого 
Продажная 
цена 
НДС 
в бюджет 
Поставка оборудования, топлива и др. производственных ресурсов 
НДС 
– 
50 
50 
9 
59 
9 
Реализация руды и др. 
НДС 
50 
9 
50 
100 
18 
118 
9 
Аффинаж, реализация фондам и банкам 
НДС 
100 
18 
50 
150 
27 
177 
9 
Реализация внутри банковской системы 
НДС 
150 
27 
50 
200 
36 
236 
9 
Реализация населению и др. 
НДС 
200 
36 
50 
250 
45 
295 
9 
Итого НДС по общим сделкам 
х 
х 
х 
х 
45 
     
     Наличие в модели этих блоков позволяет: 
    * провести сравнительный анализ эффективности различных порядков действующего в настоящее время льготного обложения НДС операций с драгоценными металлами, как между собой, так и с общеустановленным порядком обложения; 
    * оценить влияние льготного порядка обложения НДС операций с драгоценными металлами на их продажную цену и сумму поступления налога в государственный бюджет. 


Таблица 1.2 
Действующий порядок применения механизма исчисления НДС при освобождении от налогообложения реализации драгоценных металлов (цифры условные) (тыс.руб)

Покупная цена
Добавленная стоимость 
Итого 
Продажная цена 
НДС в бюджет 
Поставка оборудования, топлива и др. производственных ресурсов 
НДС (18 %) 
- 
50 
50 
9 
59 
9 
Реализация руды и др. 
НДС (освобождение) 
50 
9 
50 
109 
109 
0 
Аффинаж, реализация фондам и банкам 
НДС (освобождение) 
109 
50 
159 
159 
0 
Реализация внутри банковской системы 
НДС (освобождение) 
159 
50 
209 
209 
0 
Реализация населению и др.: 
— остается в хранилище 
НДС (освобождение) 
— изымается из хранилища 
НДС (18 %) 
209 
209 
50 
50 
259 
259 
47 
259 
306 
0 
47 
Итого НДС по общим сделкам 
х 
х 
х 
х 
56 
(9 + 47) 
     Следующая таблица 1.3 позволяет рассмотреть действующий порядок применения механизма исчисления НДС при использовании ставки в размере 0 %.
     Исходные условия во всех трех блоках одинаковые. Предположим, что организация, добывающая руду драгоценных металлов, закупает для своих производственных нужд основные средства, топливо и прочие ресурсы, затрачивая на это 50 тыс. руб (без НДС). С учетом НДС (в размере 9 тыс. руб) это составит 59 тыс. руб. Если допустить, что на каждом этапе производства и обращения драгоценных металлов добавленная стоимость составляет по 50 тыс.руб, то сумма налога к уплате в бюджет на каждом этапе в случае действия общего порядка взимания НДС (табл. 1.1) будет равна 9 тыс.руб при стандартной ставке НДС в размере 18 %. Тогда в бюджет поступает 45 тыс.руб налога.
     Таблица 1.3 
     Действующий порядок применения механизма исчисления НДС при использовании ставки в размере 0 % при реализации драгоценных металлов (цифры условные) (тыс.руб)
Этапы 
Покупная цена 
Добавленная стоимость 
Итого 
Продажная цена 
НДС в бюджет 
Поставка оборудования, топлива и др. производственных ресурсов 
НДС (18 %) 
– 
50 
50 
9 
59 
9 
Реализация руды и др. 
НДС (0 %) 
50 
9 
50 
100 
100 
?9 
Аффинаж, реализация фондам и банкам 
НДС (0 %) 
100 
50 
150 
150 
0 
Реализация внутри банковской системы 
НДС (освобождение) 
150 
50 
200 
200 
0 
Реализация 
населению и др.: 
— остается в хранилище 
НДС (освобождение) 
— изымается из хранилища 
НДС (18 %) 
200 
200 
50 
50 
250 
250 
45 
250 
295 
0 
45 
Итого НДС по общим сделкам 
х 
х 
х 
х 
45 
(9 + (?9) + 45) 
     Организации, производящие драгоценные металлы и реализующие их фондам драгметаллов и драгкамней, а также организации банковской системы являются сборщиками НДС, поскольку им разрешено при расчете своих налоговых обязательств по реализуемой продукции зачесть в счет налога, подлежащего уплате, суммы НДС, уплаченные при приобретении товаров, работ (услуг). И лишь конечные потребители (в т. ч. население) выступают реальными плательщиками НДС. Так, в нашем примере (см. табл. 1.1) все 45 тыс.руб налога уплачивает конечный потребитель, покупая товар по цене 295 тыс.руб Налоговая составляющая в продажной цене слитков на конечном этапе равна 18 % (45 тыс.руб : 250 тыс.руб х 100 %). 
     Рассмотрим экономические последствия применения освобождения от НДС операций с драгоценными металлами, для этого обратимся к данным табл. 1.2. Для организаций, находящихся первыми в цепочке продвижения товаров, которые используют освобождение от НДС, данный льготный порядок взимания налога приводит к некоторому удорожанию их готовой продукции, т. к. входящий НДС относится на затраты производства. И влияние этого НДС сказывается на ценах товаров всех последующих продавцов по всей цепочке вплоть до конечного потребителя. 
     Но при этом продажная цена готовой продукции производителя, первым находящимся в цепочке продвижения товаров, освобождаемых от НДС, все равно будет ниже, т. к. не включает в себя НДС, начисленный на его добавленную стоимость. В нашем примере эта продажная цена на этапе добычи руды составляет 109 тыс.руб (табл. 1.2) против 118 тыс.руб в случае действия 18-процентной ставки налога (табл. 1.1). 
     Введение обязанности по уплате НДС на этапе конечного потребления при условии предоставления освобождения от НДС на предыдущих этапах производства и обращения драгоценных металлов приводит к необоснованному росту продажной цены. Так, если в случае действия общего порядка взимания НДС на всех этапах производства и обращения драгметаллов продажная цена для населения составляет 295 тыс.руб (табл. 1), то в случае освобождения от НДС операций на отдельных этапах производства и обращения драгоценных металлов она поднимается до 306 тыс.руб При этом налоговая составляющая в составе цены повышается с законодательно установленных для НДС 18 % до 18,1 % (47 тыс.руб : 259 тыс.руб ? 100 %) (табл. 1.2).
     
1.3 Особенности налогообложения налогом на добавленную стоимость операций на вторичном рынке ДМ.
     Реализация драгоценных металлов Госфонду и банкам облагается НДС по нулевой ставке всегда. Такая ставка применяется при реализации драгметаллов, добытых или произведенных из лома и отходов, Госфонду России, фондам драгоценных металлов и драгоценных камней субъектов РФ, Банку России или банкам, даже если не собран подтверждающий комплект документов. 
     Нормы НК РФ не обязывают налогоплательщиков, не представивших необходимые документы, пересчитать НДС по ставке 18%, как это предусмотрено, например, при экспорте товаров. 
    Неподача документов, подтверждающих обоснованность применения нулевой ставки, по мнению ФНС, все же влечет негативные последствия. В таком случае нельзя заявить к вычету налог, предъявленный налогоплательщику при приобретении товаров, работ или услуг для добычи драгоценных металлов. Этот вывод аргументирован тем, что для операций, облагаемых НДС по ставке 0%, предусмотрен особый порядок применения вычета "входного" налога. Вычет по данным операциям заявляют на основании декларации при условии представления подтверждающих документов.4 
     Переработка лома и отходов драгоценных металлов и, в целом, вторичного сырья играет все большую роль в производстве драгоценных металлов. Для некоторых стран-членов таможенного союза ЕврАзЭС лом и отходы, как пример – для Белоруссии, являются единственным источником сырья для производства драгоценных металлов. Довольно значительную долю в общем объеме производства, как например, по серебру, занимает вторичное сырье и в России. Однако в общей массе перерабатываемого вторичного сырья доля лома и отходов ювелирных изделий очень невелика.
     В качестве примера можно взять данные по лому и отходам ювелирных изделий в золоте, поступившим на переработку в аффинажные заводы от ювелирных предприятий Костромской области за период с 2012 по 2015 год. Как видим, там довольно-таки существенная доля, но она постоянно снижается. Со 100-112 кг в 2012 году до 37 кг в 2014 году. И даже эти незначительные объемы продолжают снижаться. Это несмотря на то, что в соответствии с действующим на тот момент законодательством ювелирные предприятия могли перерабатывать самостоятельно только собственный лом и отходы. А лом и отходы, полученные из других источников, подлежали обязательному аффинажу. Также, по признанию самих отдельных ювелиров, такие лом и отходы составляют от 30% от используемого сырья при производстве ювелирных изделий.
     Исходя из объема производства ювелирных изделий в московском регионе, которые по золоту по итогам 2014 года составили более 34 тонн, а по серебру – более 50 тонн, лом и отходы, которые были использованы в производстве и подлежащие сдаче на аффинаж, должны были составить значительно большие цифры. Обязательный аффинаж лома и отходов обеспечит выполнение двух основных задач:
1. Это обеспечение высокого качества аффинируемого из них метала, что необходимо для производства ювелирных изделий. Поскольку просто переплавка не дает необходимого качества, как все знают.
2. Обеспечение противодействия использованию драгоценных металлов, а также лома и отходов, полученных из них для легализации, отмывания доходов, полученных преступным путем и финансированию терроризма и прочих негативных действий.
     На аффинажных предприятиях осуществляется постоянный государственный контроль. Ведется полный учет как поступившего на аффинаж лома и отходов, так и его поставщиков, а также получателей ювелирного металла и других изделий. Кроме того, большинство аффинажных предприятий являются членами LBMA, в рамках которой также жестко отслеживается качество поставок сырья для производства драгоценных металлов.
     В настоящее время значительная часть лома и отходов и полученных из них драгоценных металлов, не поступивших на аффинаж на соответствующие предприятия, пополняют нелегальный рынок. Это увидеть можно в данных Росфинмониторинга за 2013 год. 57 % юридических лиц и индивидуальных предпринимателей, совершавших сделки с драгоценными металлами, попадают под признаки так называемых «фирм-однодневок», через счета которых прошло 81,2 млрд. рублей, полученных от реализации драгоценного металла.
     Росту нелегального оборота драгоценных металлов, по нашему мнению, способствовали определенные пропуски в законодательстве. И, в частности, в положениях Закона № 41-ФЗ «О драгоценных металлах и драгоценных камнях», касающихся переработки лома и отходов.
     2 мая 2015 г. принят Федеральный закон № 111-ФЗ «О внесении изменений в законодательные акты Российской Федерации». В том числе значительные изменения произошли и в сфере драгоценных металлов. Видно основные пункты. В частности, в законе «О драгоценных металлах и драгоценных камнях» появилось определение лома и отходов драгоценных металлов, а также обработки, переработки лома и отходов драгоценных металлов.
     В данных определениях дается исчерпывающий перечень того, что входит в понятие лом и отходы драгоценных металлов, а также чем является обработка и переработка лома и отходов драгоценных ме.......................