Основные проблемы оценки активов и обязательств в российском бухгалтерском учете и обосновать предложение по изменению подходов к их оценке

ВВЕДЕНИЕ
     В современном мире постоянно происходит взаимодействие между хозяйствующими субъектами, которое не может быть плодотворным, если отсутствует информации друг о друге. Заинтересованные пользователи, основываясь на доступной информации, оценивают положение организации, финансовую устойчивость, конкурентоспособностью, которая им интересна. 
     Информация, формируемая в системном бухгалтерском учете, используется для составления не только бухгалтерской, но и частично налоговой и статистической отчетности.Актуальность изучения влияния оценки активов на достоверность отчетных данных обуславливается тем, что процесс оценки активов сильно обусловлен из-за субъективного мнения оценщика, выбора им того или иного инструмента оценки. Кроме того, пользователи бухгалтерской отчетности, не имея ни доступа к информации о способах оценки, ни специальных знаний, необходимых для формирования суждения о справедливости такого метода, нуждаются в квалифицированном мнении в отношении влияния оценки активов и обязательств на достоверность отчетности в целом.
     Отечественная методология учета дает возможность выбора оптимального варианта оценки активов организации, позволяющего наиболее достоверно провести денежное измерение.
     Естественно, выбор способа оценки и результатов полученных измерений всегда можно подвергнуть сомнению, опираясь на субъективный характер проводимых измерений.
     Не исключено, что при проведении оценки несколькими оценщиками будут получены разные результаты.
     Очень часто существенным фактором выступает профессиональное суждение бухгалтера.
     Использование профессионального суждения при оценке «справедливой стоимости» позволит повысить общественное доверие к бухгалтерской отчетности. Разнообразие вариантов справедливой стоимости так же имеет свои отрицательные последствия, и проблема должна быть решена.
     Проблемам оценки активов, имущества и обязательств предприятия посвящены труды отечественных ученых, среди которых: Н.А. Блатов, П.С. Безруких, Л.В. Горбатова, О.В. Ефимова, В.Б. Ивашкевич, Н.П. Кондраков, В.В. Ковалев, Е.А. Мизиковский, В.Д. Новодворский, О.М. Островский, Я.В. Соколов, О.В. Соловьева и т.д.
     Цель работы выявить основные проблемы оценки активов и обязательств в российском бухгалтерском учете и обосновать предложение по изменению подходов к их оценке с целью формирования полученной информации. Кроме того, рассмотреть влияние МСФО на проблемы оценки в российском рынке.
     Для решения поставленной цели необходимо рассмотреть следующие задачи:
* исследовать оценку как способ измерения активов организации;
* проанализировать систему регулирования оценки активов и обязательств в российских стандартах;
* выделить варианты способов оценки активов и обязательств, предложенные МСФО
* обосновать предложения по изменению способов оценки активов и обязательств в отечественной системе учета и отчетности для улучшения полезности информации, формируемой в системе бухгалтерского финансового учета и отчетности.
     Объект исследования – литература по бухгалтерскому финансовому учету, нормативные документы, регулирующие учет активов и обязательств в нашей стране и положения международных стандартов финансовой отчетности.
     Предмет исследования – проблема единства оценки активов и обязательств организации.
     Работа состоит из трех разделов в первом разделе рассматривается теоретический аспект. А именно различные взгляды на оценку и правовое регулирование по вопросу оценки активов. Во втором разделе исследуется способы оценки активов и обязательств по международным стандартам и предложены методы для единства оценки. В третьем разделе приведены примеры различных способов оценки активов и обязательств на основе дынных организаций. В заключении сформулированы основные выводы и предложения, полученные входе проведенного исследования.


1. ОЦЕНКА АКТИВОВ И ОБЯЗАТЕЛЬСТВ В РОССИЙСКОМ БУХГАЛТЕРСКОМ УЧЕТЕ
1.1 Оценка как способ измерения объектов бухгалтерского учета
     В общем виде можно сказать, что оценка представляет собой присвоение численных значений объектам и фактам хозяйственной жизни по определенным правилам. Каждый объект обладает несколькими свойствами, которые можно измерить. Выбор свойства определяется, целью проводимой оценки. Я.В. Соколов понимает под оценкой процедуры «перевода учетных объектов из натурального измерителя в денежный», который «предполагает выбор и проведение в жизнь одной или нескольких процедур». Оценка является процессом определения денежных сумм, по которым элементы финансовой отчетности должны отражаться в бухгалтерской финансовой отчетности.
     MP. Мэтьюса и М.Х. Перара разделяют процедуру присвоения численных значений объектов учета на три этапа: во-первых, выделение объекта или события, во-вторых, определение подлежащих количественной оценке свойств (качеств, признаков, характеристик) и, в-третьих, установление шкалы измерения, или совокупности единиц, в которых можно выразить свойство. В процессе оценки выбирается не только объекта учета, но и его свойства так предполагает определение.  И именно последнее (свойство объекта), подлежит измерению качественных признаков в денежном измерителе. Другими словами, при помощи оценки некоторая качественная характеристика объекта учета получает количественную оценку. И.И. Елисеева и М.М. Юзбашев отмечают, что с философской точки зрения, «показатель – это мера, т.е. единство качественного и количественного отражения свойств объективных явлений и процессов в научном сознании».
     Отмечая двойственность понятия оценки, В.В. Ковалев, Вит.В. Ковалев приводят два ее определения. В первом определении, оценка представляет собой некоторую характеристику объекта (события), позволяющую выделять его из совокупности других объектов (событий) или упорядочивать их [174, с.136]. Цель оценки можно определить, как отграничение оцениваемого объекта от других. Но основой обобщения информации об объектах учета является именно стоимостной измеритель. На объединяющую роль концепции денежного измерения: «денежная оценка является обобщающим измерителем разнородных видов хозяйственных средств» [218, с.9] указывают О.Е. Николаева и Т.В. Шишкова. Поэтому можно установить, что оценка имеет цель – объединение объектов посредством присвоения им некоторого общего свойства возможности быть измеренным в денежных единицах. Учетный же объект отграничен от других объектов только потому, что операция (событие), связанные с этим объектом, отграничены от других операций (событий), т.е. он имеет отношение к другому времени поступления, списания, месту использования, поставщику и т.д.
     По мнению ученых, характеристика объекта не является внутренне присущей объекту, она субъективна, условна. Однако само свойство, которое присуще объекту, объективно, поскольку оно либо есть, либо его нет.  И в тоже время способ его измерения носит субъективный характер, так как зависит от исследователя.
     Оценка – с одной стороны, стоимостная характеристика объекта, с другой стороны, количественное измерение определенных его свойств. Например, к свойствам, характеристикам станка могут быть отнесены высота, ширина, толщина, которые могут быть описаны посредством соответствующих единиц измерения; миллиметров, сантиметров, метров и т.д. Стоимостная оценка, применяемая в бухгалтерском учете, отражает тот объем денежных средств, которые были (могли быть) затрачены, или ожидаются к получению. Иными словами, оценка отвечает таким свойствам предметов, как их затратность (необходимые для их приобретения средства) или доходность (возможность получения средств за предоставление их покупателю). Так, стоимостная оценка станка равная одной тысячи рублей не дает возможности установить, какие свойства станка она отражает. Только уточнив вид оценки - первоначальная, остаточная, рыночная, восстановительная, мы укажем на определенное свойство станка, которое может быть представлено в денежном измерителе.
     Второе определение оценки, сформулированное В.В. Ковалевым и Вит.В. Ковалевым, механистическое: оценка – это «процесс присвоения упомянутой характеристики». Процесс состоит из трех элементов: объект (событие), подлежащее количественной оценке свойство (качество, признак и др.), шкалу измерения или совокупность единиц, в которых будет выражена оценка.
     Любой объект обладает не одним, а несколькими свойствами. Помимо этого, все свойства объекта могут быть измерены. Но какое из свойств подлежит оценке, определяется целью процедуры перевода натуральных единиц измерения в стоимостные. Например, характеристиками станка, которые подлежат оценке, могут быть как затраты, понесенные на его приобретение, так и необходимые затраты на его замещение. Таким образом, выбор свойств объекта учета, подлежащего оценке, зависит от цели формирования финансовой отчетности или представления финансовой информации. Можно сказать, что основной целью финансовой отчетности является предоставление необходимой полезной информации реальным и потенциальным пользователям, заинтересованным в получении информации о финансовом положении организации (либо группы организаций, если речь идет о консолидированной отчетности) и его изменениях, о результатах хозяйственной деятельности, эффективности управления и степени ответственности менеджеров.
     В случае, когда оценка определенного качества или свойства активов и обязательств предприятия признается объектом учета, определение содержания и объема понятия оценки претерпевает существенное изменение. Помимо того, что оценка, представляет собой стоимостную характеристику объекта, она является количественным измерением либо расходов, либо ожидаемых доходов и отражает потоки денежных средств: приток или отток. По мнению Н.Н. Каразаевой определение оценки должно быть сформулировано следующим образом: под оценкой в бухгалтерском учете следует понимать стоимостную характеристику объекта учета, отражающую либо расходы, либо ожидаемые доходы. Из данного определения можно сделать вывод, что оценка зависит не только и не столько от предмета, свойство которого оцениваются, но сколько от подлежащего оценке свойства предмета.
     В настоящее время выделяют два основных подхода к оценке активов – историческая стоимость и справедливая. Историческая стоимость формируется в момент поступления актива в организацию, и в подавляющем большинстве случаев представляет собой затраты организации, понесенные при поступлении или изготовлении актива. В основном в нее включаются помимо цены поставщика суммы консультационных и информационных услуг, вознаграждений посредникам, таможенные пошлины, невозмещаемые налоги, затраты на привлечение заемных средств (до момента принятия к учету) и иные расходы, связанные с приобретением или созданием актива. Преимуществами концепции исторической стоимости является ее простота и однообразность применения, минимизация субъективности лиц, осуществляющих оценку стоимости имущества.  
     В настоящее время понятие справедливая стоимость регулируется МСФО 13 «Оценка справедливой стоимости». Этот стандарт дает определение справедливой стоимости; излагает в едином МСФО основу для оценки справедливой стоимости; и требует раскрытия информации об оценках справедливой стоимости.Справедливая стоимость – это цена, которая может быть получена при продаже актива при проведении операции на добровольной основе на основном (или наиболее выгодном) рынке на дату оценки в текущих рыночных условиях (то есть выходная цена) независимо от того, является ли такая цена непосредственно наблюдаемой или рассчитывается с использованием другого метода оценки. Для устранения существующих несоответствий при определении справедливой стоимости в различных стандартах, для изложения в одном стандарте принципа оценки справедливой стоимости и определения необходимого раскрытия информации об оценках по справедливой стоимости, и в целом для упрощения и повышения последовательности применения стандартов при оценке справедливой стоимости, конвергенции с общепринятыми принципами бухгалтерского учета.
     Справедливая стоимость оценивается для конкретного актива или обязательства с учётом специфических характеристик актива или обязательства (состояния, местоположения, ограничений на продажу или использование), а характеристика актива, которая является результатом его владения, не принимается во внимание при оценке. Справедливая стоимость — это не специфическая оценка самой компании, а предположительная оценка участников рынка по конкретному активу или обязательству с учетом его индивидуальных характеристик. При оценке справедливой стоимости продажа актива или передача обязательства осуществляется в рамках обычной сделки между участниками.
     При оценке справедливой стоимости для нефинансовых активов (основных средств, инвестиционной собственности и т. п.) учитывается наилучшее и наиболее эффективное использование актива участниками рынка (продажа или эксплуатация), которое может отличаться от способа использования актива в настоящий момент, но оно должно быть физически возможно (принимается во внимание месторасположение, размер), юридически допустимо (принимается во внимание залог имущества, местные законодательные требования) и осуществимо с финансовой точки зрения (актив достаточно генерирует доход или денежные потоки для возврата инвестиций).
     Оценка по справедливой стоимость существует достаточно давно и довольно продолжительное время используется во всем мире. Стоит отметить, что дискуссии, связанные со справедливой стоимостью, продолжаются. В таблице 1 представлены основные направления исследований.
     Таблица 1. Основные направления современных исследований в области оценки по справедливой стоимости.
Направление исследований
Авторы публикаций
Методика расчета справедливой стоимости
Н.А. Бресславцев, Э.С. Дружиловская, С.Н. Поленова1, О.В. Рожнова2, И.Г. Потапов и др.
Использование справедливой стоимости для оценки различных объектов учета
Н.Н. Агошков3, О.В. Рожнова, Т.М. Усатюк, В.Е. Дешин4, О.С. Неверова, А.В. Владимирова5, Э.С. Дружиловская6 и др.
Определение категории «справедливая стоимость», ее соотношение с другими видами оценки
Д.В. Луговская7, И.Г. Потапова, Н.Г. Сапожникова, В.В. Каращенко, Н.В. Ткачук8, В.С. Плотникова, Ю.А. Абросимова и др.
Целесообразность и возможность
применения справедливой стоимости
Э.С. Дружиловская, Е.Ю. Макушина, В.Г. Гетьман, С.Н. Поленова, О.Н. Харченко и др.
     
     Наилучшее использование определяется с позиции участников рынка, даже если предприятие планирует использовать актив иначе. При выполнении оценки справедливой стоимости по максимуму используются уместные наблюдаемые исходные данные, и по минимуму — ненаблюдаемые данные. Справедливая стоимость не корректируется на величину затрат по сделке, но они учитываются при определении наиболее благоприятного рынка. Однако она корректируется на величину транспортных затрат, если месторасположение актива является одним из его неотъемлемых свойств
     Таким образом, основными подходы к оценке активов являются историческая стоимость и справедливая, которые имеют свое целевое назначение. Историческая стоимость необходима, поскольку она предоставляет информацию о наших произведенных затратах, связанных с поступлением актива и при этом минимально влияние сотрудников организации при ее определении (она менее субъективна, чем справедливая), а справедливая показывает сегодняшнюю стоимость активов организации, но она более субъективная в определении, чем историческая.  Вместе с тем использование в учете единого денежного измерителя не только должно позволить обобщить информацию об имеющихся у организации активах, но и обеспечить выполнение такой важной качественной характеристики отчетной информации об организации, обеспечивающей ее полезность – сопоставимость. Сопоставимость рассматривается в двух разрезах: сопоставимость данных об одной организации на разные даты и сопоставимость данных о разных организация на одну дату. Обеспечение сопоставимости возможно при единстве оценки, под которым подразумевается ее единообразие и неизменность. Применение в системе учета двух разных подходов к оценке активов не сможет обеспечить сопоставимость отчетной информации.

1.2 Способы оценки активов и обязательств в отечественной системе бухгалтерского учета
     Рассмотрим различные виды оценки в отечественных нормативных документах и в учебной литературе по бухгалтерскому учету.
Таблица 2 – Нормативные документы, регламентирующие оценку различных активов в России.
Актив
Нормативные документы, регламентирующие оценку актива
Основные средства
Федеральный закон от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», ПБУ 6/01, ПБУ 3/06, ПБУ 4/99, ПБУ 15/08.
Нематериальные активы
Закон № 402-ФЗ, ПБУ 14/2007, ПБУ 3/06, ПБУ 4/99, ПБУ 15/08.
Финансовые вложения
Закон № 402-ФЗ, ПБУ 19/02, ПБУ 3/06, ПБУ 4/99.
Материально- производственные запасы
Закон № 402-ФЗ, ПБУ 5/01, ПБУ 3/06, ПБУ 4/99, ПБУ 15/01, Методические указания по бухгалтерскому учету материально- производственных запасов.
Незавершенное производство
Закон № 402-ФЗ, ПБУ 2/07, Положение по бухгалтерскому учету № 34н.
Незавершенное строительство
Закон № 402-ФЗ, ПБУ 2/07.
Дебиторская задолженность
Закон № 402-ФЗ, ПБУ 2/07, ПБУ 3/06, ПБУ 4/99, ПБУ 15/08.

     Следует отметить, что большинством нормативных документов, приведенных в таблице 2, регламентируются правила первоначальной и последующей оценки перечисленных активов. В соответствии с действующими положениями о бухгалтерском учете (ПБУ) первоначальная оценка актива зависит от способа поступления объекта учета в организацию:
* если актив приобретен за плату, то его первоначальная стоимость равна сумме фактических затрат на покупку объекта (без учета возмещаемых налогов);
* если актив передан одним из учредителей в качестве вклада в уставный капитал, то его первоначальная стоимость определяется по соглашению с другими учредителями;
* если объект получен безвозмездно по договору дарения, то в качестве первоначальной стоимости принимается рыночная стоимость аналогичного актива;
* в случае если актив создан самим экономическим субъектом, то учитывается сумма фактических затрат на его создание.
     В первоначальную стоимость включаются суммы консультационных и информационных услуг, вознаграждений посредникам, таможенные пошлины, невозмещаемые налоги, затраты на привлечение заемных средств (до момента принятия к учету) и иные расходы, связанные с приобретением или созданием актива. Затраты, выраженные в иностранной валюте, пересчитываются в национальную валюту по курсу Банка России.
     Перечисленные выше правила определения первоначальной стоимости совпадают для большинства перечисленных ранее групп активов, однако последующий их учет имеет ряд отличий. 
     Нормативные документы устанавливают и правила последующей оценки активов. В таблице 3 систематизированы виды последующей оценки основных средств, нематериальных активов, финансовых вложений и материально-производственных запасов, дебиторской задолженности. 
Таблица 3–  Последующая оценка активов.
Актив
Последующая оценка
Нормативный документ
Основные средства
Первоначальная, или текущая (восстановительная), стоимость за вычетом накопленной амортизации.
ПБУ 6/01
Нематериальные активы
Первоначальная стоимость за вычетом накопленной амортизации.
ПБУ 14/07
Финансовые вложения
Для финансовых вложений, по которым текущая рыночная стоимость не определяется, - первоначальная стоимость за вычетом резерва под обесценение финансовых вложений. Для финансовых вложений, по которым можно определить текущую рыночную стоимость, - текущая рыночная стоимость.
ПБУ 19/02
Материально- производственные запасы
Фактическая себестоимость за вычетом резерва под снижение стоимости материальных ценностей.
ПБУ 5/01

     В частности, в отношении основных средств изменение первоначальной стоимости допускается в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и переоценки объектов основных средств. В соответствии с методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств экономические субъекты имеют право переоценивать группы однородных объектов основных средств по текущей (восстановительной) стоимости. Под текущей (восстановительной) стоимостью понимается сумма денежных средств, которая должна быть уплачена организацией на дату проведения переоценки в случае необходимости замены какого-либо объекта. Для определения текущей стоимости могут быть использованы сведения об аналогичной продукции, полученные непосредственно от предприятий-изготовителей, официально опубликованная статистическая информация об уровне цен, иная информация о ценах, открыто опубликованная в СМИ, специальной литературе, каталогах, заключения бюро технической инвентаризации, экспертов в соответствующей области.
     Если руководством организации было принято решение об изменении стоимости актива, учитываемого на балансе предприятия в качестве основного средства, то такая переоценка должна осуществляться регулярно с одновременной корректировкой начисленного износа (амортизации) пропорционально измененной стоимости. 
     В отношении нематериальных активов последующий пересчет первоначальной стоимости не производится. В то же время порядок отражения стоимости основных средств и нематериальных активов в финансовой отчетности, совпадает и подразумевает расчет остаточной стоимости путем вычета накопленного износа из первоначальной (или текущей) стоимости актива.
     Последующая оценка финансовых вложений имеет свои особенности. Прежде всего, необходимо отметить, что под финансовыми вложениями понимают такие способы размещения средств, которые способны принести доход организации в виде процентов или дивидендов. К таким активам относят приобретенные долевые (акции) и долговые (облигации, финансовые векселя) ценные бумаги, участие в капитале хозяйственных обществ, выданные займы, денежные средства, размещенные на депозитах. Поскольку перечисленные инструменты относятся к разным финансовым рынкам и имеют существенные различия, то финансовые вложения с целью их последующей оценки классифицируют на две группы – финансовые вложения, по которым возможно определить текущую рыночную стоимость (например, курс акций на бирже), и финансовые вложения, по которым текущая рыночная стоимость не определяется. Если в качестве финансовых вложений выступают ценные бумаги, обращающиеся на фондовой бирже, то такие активы отражаются в финансовой отчетности по текущей рыночной стоимости путем корректировки их оценки на предыдущую отчетную дату. Если текущую рыночную стоимость определить не представляется возможным, то финансовые вложения отражаются по первоначальной стоимости, за вычетом резерва под обесценение в случае его создания. ПБУ 19 «Учет финансовых вложений» для долговых ценных бумаг и выданных займов предусматривает оценку по дисконтированной стоимости, т.е. приведенной стоимости.
     Материально-производственные запасы (материалы, сырье, готовая продукция, товары) отражаются в учете по первоначальной стоимости и впоследствии не подвергаются переоценке. В финансовой отчетности они показываются за вычетом резерва под снижение стоимости в случае его создания. Однако на стоимость материально-производственных запасов оказывает влияние выбранный организацией способ расчета себестоимости указанных активов при их выбытии. В настоящее время себестоимость может быть определена по первоначальной стоимости каждого объекта учета, по средней первоначальной стоимости или методом ФИФО (по первоначальной стоимости первых по времени приобретения активов). Аналогичным образом определяется при выбытии фактическая себестоимость финансовых вложений, по которым текущая рыночная стоимость не определяется.
     Таким образом, в российских стандартах ведения бухгалтерского учета и составления финансовой отчетности, несмотря на преобладание исторического подхода к оценке стоимости активов организации, можно выделить и иные подходы. Как было показано выше, в ряде случаев применяется оценка объектов учета по текущей рыночной стоимости:
     – финансовых вложений, если по данным активам возможно определение текущей рыночной стоимости (ПБУ 19/02);
     – основных средств, запасов, финансовых вложений, если они получены безвозмездно по договору дарения (ПБУ 6/01, ПБУ 5/01ПБУ 19/02);
     – доведение стоимости запасов до текущей рыночной стоимости в случае снижения их стоимости ниже рыночной (ПБУ 5/01).
     Однако единственного определения понятия «текущая рыночная стоимость» в российских нормативных документах на данный момент не существует. В частности, в ПБУ 19/02 «Учет нематериальных активов» под текущей рыночной стоимостью ценных бумаг понимается «их рыночная цена, рассчитанная в установленном порядке организатором торговли на рынке ценных бумаг» [3], а в ПБУ 05/01 «Учет материально-производственных запасов» под текущей рыночной стоимостью понимается «сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи запасов» [2], в то же время в ПБУ 6/01 «Учет основных средств» определения текущей рыночной стоимости нет.
     Под текущей (восстановительной) стоимостью объектов основных средств понимается сумма денежных средств, которая должна быть уплачена организацией на дату проведения переоценки в случае необходимости замены какого-либо объекта. При определении текущей (восстановительной) стоимости могут быть использованы:
     1. Данные на аналогичную продукцию, полученные от организаций-изготовителей.
     2. Сведения об уровне цен, имеющиеся у органов государственной статистики, торговых инспекций и организаций.
     3. Сведения об уровне цен, опубликованные в СМИ и специальной литературе.
     4. Оценка бюро технической инвентаризации.
     5. Экспертные заключения о текущей (восстановительной) стоимости объектов основных средств.
     Финансовые вложения, по которым можно определить текущую рыночную стоимость, отражаются в бухгалтерской отчетности на конец отчетного года по текущей рыночной стоимости путем корректировки их оценки на предыдущую отчетную дату. Финансовые вложения, по которым не определяется текущая рыночная стоимость, подлежат отражению в бухгалтерской отчетности по первоначальной стоимости, уменьшенной на сумму резерва под обесценение финансовых вложений (если резерв создается).
     Бухгалтерские записи, формирующие оценки перечисленных активов, приведены в таблице 4.
Таблица 4– Корреспонденция счетов бухгалтерского учета при оценке активов.
Хозяйственные операции
Корреспонденция счетов

Дебет
кредит
Формирование первоначальной стоимости основных средств как суммы фактических затрат на их приобретение
08-4 01
60, 76, 23,70, 69, 10,16, 66, 67 08-4
Включение фактических затрат на приобретение и изготовление в первоначальную стоимость нематериальных активов
08-5 04
60, 76, 23,70, 69, 10,16, 66, 67 08-5
Отражение фактически произведенных затрат на строительство объектов основных средств хозяйственным способом

08-3
10, 16, 70,69, 23, 07,66, 67
Формирование первоначальной стоимости финансовых вложений как суммы фактических затрат на их приобретение
58
51, 52, 60,76
Отражение фактических затрат на приобретение (изготовление) товарно-материальных ценностей
15, 10
60, 76, 23,70, 69
Формирование фактической себестоимости незавершенного производства
20
10, 16, 70,69, 23, 25,26, 28
Определение фактической себестоимости готовой продукции
43
20
Формирование согласованной оценки основных средств, нематериальных активов, товарно-материальных ценностей, финансовых вложений, внесенных в счет вклада в уставный капитал
08-4, 08-5 01 04 15, 10, 58
75-1 08-4 08-5 75-1
Отражение рыночной стоимости безвозмездно полученных основных средств, нематериальных активов, товарно-материальных ценностей, финансовых вложений
08-4, 08-5 01 04 15, 10, 41,58
98-2 08-4 08-5 98-2
Определение восстановительной стоимости основных средств в результате их переоценки (дооценки и уценки)
01 83, 84 84, 83 02
83, 84 02 01 84, 83
Использование рыночной стоимости для последующей оценки финансовых вложений, котируемых на рынке
58 91-2
91-1 58

     Что касается оценки активов, которые отражаются в бухгалтерской отчетности по строкам «незавершенное строительство» и «незавершенное производство», то следует отметить, что в настоящее время нет единых нормативных документов, регламентирующих правила оценки данных объектов. Не существует в настоящее время и отдельного нормативного документа, регламентирующего правила оценки дебиторской задолженности.
     При оценке активов в большинстве случаев предпочтение отдается оценке по фактической себестоимости, хотя в ряде ситуаций используются и иные оценки, разрешенные действующим законодательством. Виды оценок, применяемые для различных активов в соответствии с бухгалтерскими правилами, приведены в таблице 5.
Таблица 5–  Наиболее распространенные виды оценок активов

Виды оценок
Применение оценок
Нормативные документы
Фактическая себестоимость
При формировании первоначальной стоимости основных средств, нематериальных активов, финансовых вложений, материально-производственных запасов, приобретенных за плату; для оценки основных средств в случае их строительства хозяйственным способом, нематериальных активов, полученных в результате научно- исследовательских и опытно- конструкторских работ; для учета незавершенного строительства (при выполнении работ собственными силами); для оценки готовой продукции и незавершенного производства
ПБУ 2/94,
ПБУ 5/01,
ПБУ 6/01,
ПБУ 14/07,
ПБУ 19/02
Восстановительная стоимость
Для определения последующей оценки основных средств в результате их переоценки
ПБУ 6/01
Оценка, согласованная учредителями (участниками) организации
При формировании первоначальной стоимости основных средств, нематериальных активов, финансовых вложений, материально-производственных запасов, внесенных в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации
ПБУ 5/01,
ПБУ 6/01,
ПБУ 14/07,
ПБУ 19/02
Рыночная стоимость
Для определения первоначальной стоимости основных средств, нематериальных активов, финансовых вложений, материально-производственных запасов, полученных безвозмездно; для определения последующей оценки финансовых вложений, имеющих рыночные котировки; при формировании резерва под обесценение материальных ценностей
ПБУ 5/01,
ПБУ 6/01,
ПБУ 14/07,
ПБУ 19/02
Дисконтированная стоимость
При учете некоторых финансовых вложений (долговые ценные бумаги, предоставленные займы)
ПБУ 19/02
Оценка, согласованная учредителями (участниками) организации
При формировании первоначальной стоимости основных средств, нематериальных активов, финансовых вложений, материально-производственных запасов, внесенных в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации
ПБУ 5/01,
ПБУ 6/01,
ПБУ 14/07,
ПБУ 19/02
Рыночная стоимость
Для определения первоначальной стоимости основных средств, нематериальных активов, финансовых вложений, материально-производственных запасов, полученных безвозмездно; для определения последующей оценки финансовых вложений, имеющих рыночные котировки; при формировании резерва под обесценение материальных ценностей
ПБУ 5/01,
ПБУ 6/01,
ПБУ 14/07,
ПБУ 19/02
Дисконтированная стоимость
При учете некоторых финансовых вложений (долговые ценные бумаги, предоставленные займы)
ПБУ 19/02


     2. АЛЬТЕРНАТИВНЫЕ ПОДХОДЫ К ОЦЕНКЕ АКТИВОВ В РСБУ
     2.1 Положения международных стандартов финансовой отчетности, регулирующие оценку активов
     Рассмотрим, как оцениваются активы по международным стандартам финансовой отчетности, а именно основные средства, нематериальные активы, материально-производственные запасы и финансовые инструменты.
     Основные средства оцениваются по фактической себестоимости на момент их приобретения или сооружения.Фактическая себестоимость является основанием для признания объекта в качестве актива.Она служит для оценки объекта, впервые принимаемого на учет в данной компании.
     Фактическая себестоимость основного средства включает:
     1) покупную цену, в том числе импортные пошлины и невозмещаемые налоги на покупку, за вычетом торговых скидок и возвратов переплаты;
     2) любые затраты, напрямую связанные с доставкой актива на место и приведение его в рабочее состояние для использования по назначению;
     3) первоначальную оценку стоимости демонтажа, ликвидации актива и восстановления производственной площадки, на которой он располагался.
     Объект или группа объектов основных средств может приобретаться в обмен на неденежный актив или комбинацию денежного активов.
     Стоимость такого объекта основных средств оценивается по справедливой стоимости. Если приобретенный объект основных средств оценивается не по справедливой стоимости, то его стоимость оценивается по балансовой стоимости обмениваемого актива с учетом увеличения ее на производственную оплату денежными средствами или уменьшения на величину доплаты, произведенной контрагентом, передающим объект основных средств.
     Компания должна выбрать один из двух методов учета – по фактической стоимости или по переоцененной стоимости – и применять одинаковую учетную политику ко всем основным средствам, относящимся к определенному классу основных средств.
     Объект основных средств учитывается по его фактической стоимости за вычетом накопленной амортизации и накопленных убытков от обесценения.Объект основных средств, справедливая стоимость которого может быть надежно оценена, может учитываться по переоцененной стоимости за вычетом амортизации и убытков от обесценения, накопленных впоследствии.
     Переоценки должны проводиться достаточно регулярно, чтобы балансовая стоимость не отличалась существенно от справедливой стоимости на отчетную дату.Справедливая стоимость земли и зданий обычно определяется профессиональными оценщиками на основе подтвержденных рыночных цен.Справедливой стоимостью станков и оборудования обычно является их рыночная стоимость, определенная путем оценки.
     Разница между капитальными затратами и текущими затратами очень существенна с точки зрения бухгалтерского учета. Обычно текущие затраты учитываются в отчетном периоде, а капитальные затраты распределяются на несколько отчетных периодов, к которым эти капитальные затраты относятся. Один из взглядов на амортизацию состоит в том, что она представляет это распределение капитальных затрат между отчетными периодами.Когда производиться переоценка объекта основных средств, накопленная амортизация учитывается одним из следующих способов, каждый из которых приводит к тому, что чистая балансовая стоимость объекта становиться равной его переоцененной стоимости:
     1) переоценивается пропорционально, с изменением валовой балансовой стоимости актива.
     Балансовая стоимость актива после переоценки равняется его переоцененной стоимости.
     Этот метод часто используется, когда актив переоценивается до остаточной восстановительной стоимости путем индексирования;
     2) списывается путем уменьшения валовой балансовой стоимости актива.
     Чистая балансовая стоимость переоценивается до переоцененной стоимости актива. Этот метод часто используется для зданий.
     Если производиться переоценка какого-либо объекта основных средств, .......................