Oбнаружениe мошенничества в ходе аудита

     Введение
     Под мошенничеством подразумевается любое преступление, которое совершается с целью получения выгоды и основывается на обмане. Многие случаи мошенничества представляют собой финансовые преступления, их расследование подразумевает использование аудита. 
     Мошенничество на предприятии является основным труднопрогнозируемым риском, перестраховаться от которого очень сложно.
     В соответствии со статистикой, в среднем, каждая организация теряет от мошенничества более $9 в день на каждого работника и приблизительно 6% годового дохода от мошенничества всех своих, нечистых на руку, сотрудников.
     Как правило, мошенники действуют по обычным, опробованным и хорошо зарекомендовавшим себя схемам, они меняют алгоритм своих действий весьма редко и только в целях подстроения к изменениям, происходящим в компании. Естественно, в компаниях, где внутреннему контролю уделяется больше внимание, мошенничество остается в зачаточном состоянии, поскольку контролируя коммерческую сделку не до момента выставления счета (проплаты на расчетный счет), а до логического завершения и получения полного отчета коммерческий риск гораздо меньше подвергнуться обману со стороны персонала, чем тем компаниям, которые всецело доверяют менеджеру по продажам.
     Обычно инвесторы, потенциальные партнеры и другие внешние пользователи бухгалтерской отчетности в первую очередь обращают внимание на три основных показателя деятельности компании, раскрываемых в ней - это размер выручки, чистая прибыль и совокупные активы.
     Для того, чтобы соответствовать ожиданиям инвесторов, бухгалтер зачастую искажает данные в отчете о прибылях и убытках, балансе или не полностью раскрывает их в примечаниях к отчетности. В западной практике, а теперь и во многих российских компаниях самый важный вопрос для акционеров – стоимость компании, которая напрямую зависит от доверия к руководству.
     Факты мошенничества подрывают это доверие. Подтверждение тому – крупные скандалы в западных компаниях. В России факты мошенничества и воровства со стороны сотрудников в отношении компании редко становятся достоянием общественности. В случае их обнаружения большинство руководителей предпочитают «тихо» уволить провинившегося, а не передавать дело в компетентные органы, т.к. самые распространенные факты корпоративного мошенничества - «откаты», взятки и продажа инсайдерской информации - доказать сложно.
     Многие мошенники чувствуют себя безнаказанно. Однако наше законодательство совершенствуется. Рост юридической грамотности, стандартизация бизнес процессов, системный управленческий контроль ведут к тому, что подобные случаи со временем сокращаются. Пока же мошенничество и воровство персонала по-прежнему остается серьезной проблемой.
     В мировом масштабе за последние 10 лет не наблюдалось значительного снижения уровня экономических преступлений, но если использовать методы обнаружения мошенничества, рекомендованные аудиторами, то это позволит предупредить и ограничить риск мошенничества в организации.
     Недостоверная информация о финансовом положении и результатах деятельности организации в бухгалтерской отчетности может повлечь принятие ее пользователями необоснованных решений, и как следствие, обернуться самыми серьезными экономическими потерями и рисками информационной и экономической безопасности государства.
     

     1. Оценка риска существенных искажений в результате недобросовестных действий
     1.1 Структура риска искажений в результате недобросовестных действий
     Недобросовестные действия – действия, совершенные обманным путем одним или несколькими лицами из числа представителей собственника, руководства, работников аудируемого лица и (или) иными лицами для извлечения незаконных выгод.
     Процесс оценки рисков существенного искажения в результате недобросовестных действий можно разделить на семь этапов:
     1. Определение потенциальных рисков существенного искажения в результате недобросовестных действий и определение наиболее вероятных способов совершения указанных действий.
     2. Оценка вероятности реализации рисков, определенных на первом этапе.
     3. Оценка последствий реализации рисков, определенных на первом этапе.
     4. Установление, на каких должностях и в каких подразделениях сотрудники наиболее склонны к совершению недобросовестных действий.
     5. Определение и соотнесение существующих средств контроля с соответствующими рисками искажения в результате совершения недобросовестных действий.
     6. Установление, действуют ли средства контроля, определенные на пятом этапе, эффективно и результативно.
     7. Определение и оценка остаточного риска, возникающего в результате неэффективности средств контроля либо их отсутствия.
     Сначала составляется список потенциальных рисков искажений в результате недобросовестных действий, которые оцениваются по вероятности наступления и значимости последствий. Затем риски соотносятся с должностями и подразделениями организации и существующими средствами контроля. В дальнейшем средства контроля оцениваются по планируемой эффективности, а после фактическая эффективность их применения подтверждается результатами тестирования. В завершении, определяются остаточные риски существенного искажения и ответные действия аудитора в их отношении.
     Для облегчения дальнейшей работы аудитора с рисками, введем понятие «структуры риска» как объединение первичной классификации, вторичной классификации, схемы совершения и метода совершения недобросовестных действий.
     Первичная классификация. Рассматривает самые общие виды недобросовестных действий, применимые к любой организации: недобросовестное составление бухгалтерской отчетности и присвоение активов.
     Вторичная классификация. Связывает виды недобросовестных действий, определенные в первичной классификации, с объектами, в отношении которых они совершаются.
     Для присвоения активов лучше всего подходит классификация по типу активов:
     * Денежные средства
     * Прочие активы.
     Недобросовестное составление бухгалтерской отчетности классифицируется по области бухгалтерской отчетности:
     * Выручка
     * Активы
     * Расходы и обязательства
     * Отчет о движении денежных средств
     * Раскрытие информации
     Схема совершения. Каждая вторичная классификация обладает связанными с ней схемами совершения недобросовестных действий. В то время как конкретный метод совершения недобросовестных действий может различаться от организации к организации, схемы представляют собой ограниченный набор действий в отношении объектов из вторичной классификации. Они остаются относительно постоянными вне зависимости от организации.
     Для присвоения активов мы можем выделить следующие схемы:
     Присвоение активов. Денежные средства:
     * Присвоение денежных средств
     * Инициирование оплаты не существующих товаров и услуг
     Присвоение активов. Прочие активы:
     * Хищение
     * Использование активов в личных целях
     Схемы недобросовестного составления бухгалтерской отчетности включают в себя два компонента, первый связывает ее с соответствующими предпосылками составления бухгалтерской отчетности, второй с целью манипуляции:
     Недобросовестное составление бухгалтерской отчетности. Выручка:
     * Несвоевременное признание (отнесение к соответствующему периоду)
     * Фиктивная выручка (возникновение)
     * Заниженная/сокрытая выручка (полнота)
     * Неверная классификация доходов (классификация)
     Недобросовестное составление бухгалтерской отчетности. Активы:
     * Ненадлежащая оценка активов (оценка и распределение; существование)
     Недобросовестное составление бухгалтерской отчетности. Расходы и обязательства:
     * Несвоевременное признание (отнесение к соответствующему периоду/полнота или существование)
     * Сокрытие расходов/обязательств (полнота)
     * Фиктивные/завышенные расходы (существование)
     Недобросовестное составление бухгалтерской отчетности. Отчет о движении денежных средств:
     * Искажение числовых показателей (возникновение, права и обязательства, точность и оценка)
     * Нарушение правил составления (классификация и понятность)
     Недобросовестное составление бухгалтерской отчетности. Раскрытие информации:
     * Пропуск информации (полнота)
     * Неполные раскрытия (полнота)
     * Неверное представление (точность и оценка)
     * Раскрытия, вводящие в заблуждение (классификация и понятность)
     Методы совершения. Конкретный способ совершения недобросовестного действия, характерный для организации. Например:
     (1) Присвоение активов. Денежные средства. Инициирование оплаты не существующих товаров и услуг. В ведомости на перечисление заработной платы включаются не существующие сотрудники.
     (2) Недобросовестное составление бухгалтерской отчетности. Выручка. Фиктивная выручка. В состав выручки включены не имевшие место в действительности операции по несуществующим контрагентам.
     «Серая» зона: ряд недобросовестных действий, очевидно искажающих бухгалтерскую отчетность, формально не является таковым. Например, сделки «бумеранги», при которых организация сначала продает некий продукт, а потом покупает такой же продукт в том же количестве. В результате финансовый результат остается неизменным, но выручка увеличивается и любые коэффициенты, рассчитываемые на основе выручки, улучшаются, создавая иллюзию более масштабных операций.
     1.2 Определение потенциальных рисков существенного искажения в результате недобросовестных действий
     Данная задача обычно решается в процессе обсуждения хода аудита участниками группы при этом целесообразно принимать во внимание предложенную в предыдущем разделе структуру риска, а так же:
     Факторы риска, к которым относятся:
     * всевоможные виды поощрений (премии, бонусы и т.п.) и то, какое влияние они могут оказывать на поведение сотрудников;
     * давление на сотрудников с целью достижения определенных финансовых показателей и какое влияние подобное давление может оказывать на поведение сотрудников;
     * возможности совершения недобросовестных действий, возникающие из-за недостатков средств контроля.
     Риск обхода руководством средств контроля, при этом необходимо учитывать, что:
     * руководство организации обычно владеет информацией о средствах контроля и иных процедурах, направленных на предотвращение недобросовестных действий;
     * заинтересованное лицо может использовать свои знания средств контроля, для совершения недобросовестных действий способом, наилучшим образом обеспечивающим сокрытие его действий.
     Оценка вероятности реализации рисков искажений в результате недобросовестных действий
     При оценке вероятности того или иного риска искажений в результате недобросовестных действий, следует рассматривать риск без учета существующих средств контроля. Такой подход позволяет надежнее выявить возможные риски и в дальнейшем оценить разработку и эффективность средств контроля.
     Вероятность реализации рисков может быть оценена как: маловероятный, возможный, вероятный.
     При оценке рисков принимаются во внимание следующие обстоятельства:
     * недобросовестные действия, ранее выявленные в организации;
     * недобросовестные действия, ранее выявленные в отрасли, в которой работает организация;
     * контрольная среда в организации;
     * ресурсы, которые организация может направить на предотвращение недобросовестных действий;
     * поддержка мер, направленных на предотвращение недобросовестных действий, со стороны руководства организации;
     * этические ценности организации;
     * количество операций в проверяемом периоде;
     * сложность риска недобросовестных действий;
     * количество сотрудников вовлеченных в процесс согласования и обзора операций;
     * необъясненные убытки;
     * жалобы покупателей и/или поставщиков;
     * информация из опубликованных исследований, посвященных недобросовестным действиям.
     Оценка последствий реализации рисков искажений в результате недобросовестных действий
     По значительности мы можем разделить риски на три категории: не существенные, значительные, существенные.
     При оценке целесообразно учитывать следующие факторы:
     * существенность для бухгалтерской отчетности;
     * финансовое положение организации;
     * стоимость активов, которым угрожают оцениваемые риски;
     * критичность активов, которым угрожают оцениваемые риски, для организации;
     * выручка, генерируемая активами, которым угрожают оцениваемые риски;
     * значимость последствий реализации рисков для деятельности организации;
     * гражданскую ответственность или иные санкции, которые могут быть наложены на организацию в случае реализации оцениваемых рисков.
     Сотрудники и подразделения организации наиболее подверженные рискам совершения недобросовестных действий.
     Для определения сотрудников и подразделений, которые наиболее подвержены влиянию рисков недобросовестных действий, необходимо оценить мотивирующие факторы и давление на них, а так же основные способы совершения ими недобросовестных действий.
     Воспользуемся примерами из раздела «Классификация недобросовестных действий», для них структура риска будет выглядеть следующим образом:
     (1) Присвоение активов. Денежные средства. Инициирование оплаты не существующих товаров и услуг. В ведомости на перечисление заработной платы включаются не существующие сотрудники.
     Подразделение подверженное риску совершения: бухгалтерия
     Сотрудник: бухгалтер по учету заработной платы, главный бухгалтер; иное лицо, имеющее доступ к формированию ведомостей.
     (2) Недобросовестное составление бухгалтерской отчетности. Выручка. Фиктивная выручка. В состав выручки включены не имевшие место в действительности операции по несуществующим контрагентам.
     Подразделение подверженное риску совершения: бухгалтерия.
     Сотрудник: бухгалтер по учету выручки (расчетов), главный бухгалтер; иное лицо, имеющее доступ к регистрам
     1.3 Определение и соотнесение существующих средств контроля с соответствующими рисками совершения недобросовестных действий.
     Ранее выявленные и оцененные риски необходимо соотнести с существующими средствами контроля. При этом следует разделять средства контроля на: (1)-предотвращающие, направленные на предотвращение недобросовестных действий до их совершения, и (2)-выявляющие, направленные на выявление совершенных недобросовестных действий.
     Предотвращающие средства контроля, примеры:
     * доведение до сотрудников организации информации о наличии и применении программы предотвращения недобросовестных действий;
     * проведение проверок будущих сотрудников до приема на работу;
     * прием на работу компетентного персонала и организация для него обучения по предотвращению недобросовестных действий;
     * проведение бесед по вопросам недобросовестных действий с увольняющимися сотрудниками;
     * применение надлежащих политик и процедур;
     * разделение обязанностей;
     * обеспечение надлежащего соответствия между полномочиями сотрудника и его уровнем ответственности;
     * обзор операций с третьими лицами и связанными сторонами.
     Выявляющие средства контроля, примеры:
     * организация «горячей» линии для сообщения о случаях недобросовестных действий и распространение информации о ней среди сотрудников организации;
     * применение таких средств контроля как сверки, независимый обзор операций/записей, инвентаризации, анализ деятельности и внутренний аудит;
     * внезапные проверки, ревизии и инвентаризация.
     В примере из предыдущего раздела, предотвращающими средствами контроля могут быть:
     (1) запрет на выплату заработной платы до проверки списка получателей в ведомостях работником кадровой службы;
     (2) данные о новых контрагентах вносятся в систему бухгалтерского учета сотрудниками договорного отдела;
     Примеры выявляющих средств контроля для данной ситуации:
     (1) сверка сведений о количестве работников получивших зарплату по ведомости, с данными о количестве работников в оплачиваемом периоде из кадровой службы;
     (2) анализ неоплаченной дебиторской задолженности;
     Выполнив действия, описанные в настоящем разделе, аудитор автоматически исполнит требование ФСАД 5/2010 «Аудитор должен изучить средства контроля, которые были разработаны и внедрены руководством аудируемого лица для предотвращения и обнаружения фактов недобросовестных действий».
     Оценка эффективности и результативности средств контроля
     Аудитор, проводящий оценку, должен убедиться, что необходимые средства контроля существуют, и они уменьшают риск недобросовестных действий, для этого целесообразно:
     * рассмотреть учетную политику и иные необходимые положения, применяемые в организации;
     * принять во внимание возможность руководства организации обойти средства контроля;
     * провести беседы с руководством и сотрудниками организации;
     * осуществить наблюдение за применением средств контроля;
     * провести выборочное тестирование средств контроля;
     * рассмотреть отчет аудиторов за предыдущие периоды;
     * рассмотреть информацию о выявленных в предыдущие периоды недобросовестных действиях, недостачах и иных нарушениях.
     Определение и оценка остаточного риска
     Изучение средств контроля может выявить риски недобросовестных действий, возникшие в результате:
     * отсутствия необходимого средства контроля;
     * не применения существующего средства контроля.
     По итогам рассмотрения аудитор повторно оценивает значимость выявленных рисков недобросовестных действий, и определяет ответные действия в отношении рисков, оцененных им как существенные.
     

     2. Методы обнаружения мошенничества в ходе аудита
     Общепризнанной методики по выявлению, фиксации и предотвращению мошенничества в настоящее время не существует не только в России, но и в мире. В России проблемы аудита мошенничества находятся на стадии становления - аудит мошенничества не многим отличается от классического аудита. В развитых странах аудит мошенничества имеет более долгую историю развития и накопленную научно-методическую базу.
     Во многом деятельность практиков в данной области координирует Международная ассоциация сертифицированных специалистов по выявлению, расследованию и предупреждению корпоративных мошенничеств (ACFE - Association of Certified Fraud Examiners). ACFE является ведущей организацией в мире, регламентирующей и направляющей данный вид деятельности. Организационно ACFE представляет собой глобальное профессиональное сообщество, насчитывающее более 40 тыс. членов в 125 странах мира, объединенных в 103 национальных филиала и представительства. Данная организация позиционирует свою миссию как уменьшение сферы влияния и развития мошенничества с помощью его выявления и предотвращения.
     Рассмотрим отечественные методики разных авторов по проведению аудита с целью выявления фактов мошенничества.
     В методике, опубликованной Жминько С. И., акцентируется внимание на то, что в случае выявления рисков искажения финансовой отчетности из-за недобросовестных действий аудитору необходимо использовать фактор внезапности путем1:
     1. Выполнения процедур проверки по существу в отношении отобранных счетов бухгалтерского учета и предпосылок подготовки бухгалтерской отчетности.
     2. Корректировки временных рамок выполнения аудиторских процедур по сравнению с ранее утвержденными.
     3. Использования разных методов выборочного исследования.
     4. Выполнения аудиторских процедур в сегментах аудируемого лица, имеющих разное месторасположение без предварительного предупреждения.
     Эта методика касается программы аудита, синтезирующей в себе основные направления по борьбе с мошенничеством.
     Так, автором Серый А.А. описаны основные вопросы, на которые следует обращать внимание при контроле непосредственного процесса учета денежных средств2:
     1. Передача наличности между кассовым и контролирующим работниками (когда, в каком порядке).
     2. Своевременность оформления и ведения документов по пересчету (контрольные ведомости и пр.).
     3. Визуальный контроль за процессом пересчета со стороны контролирующего работника (больной вопрос, особенно в небольших подразделениях с ограниченным числом кассовых работников и (или) небольшим количеством принимаемых сумок.
     Например, в небольшом дополнительном офисе (где работают два кассира) три клиента сдают выручку в сумках. Понятно, что в случае отпуска или болезни одного из кассиров либо клиенту предложат сдавать выручку по объявлению на взнос наличными (что может быть ему неудобно), либо пересчет будет осуществляться без контролера (что несет в себе серьезные регуляторные риски, а также риски мошенничества со стороны кассира).
     В какой-то мере в описанных случаях может помочь оборудование кассы пересчета системой видеонаблюдения либо выделение сотрудника фронт-офиса для контроля пересчета сумок (с официальным возложением на него обязанностей контролирующего работника), что немного снижает, но не снимает полностью обозначенные выше риски.
     4. Обеспечение сохранности пересчитанных денежных средств до момента сдачи их заведующему кассой - где, в каком порядке хранятся наличные деньги, сдается ли средство хранения под охрану, как производится передача денег (с учетом, как правило, сменного графика работы кассиров касс пересчета) и т.д.
     Все больше организаций занимающихся дилерскими услугами, или экспортом товаров сталкиваются с мошенническими действиями при закупке материально-технических ресурсов (МТР).
     Автором Ковальчученко В., были опубликованы тесты, позволяющие выявить возможность осуществления мошеннических действий в учете.
     Рассмотрим их:3
     Тест 1. Цель контроля: все закупки утверждены сотрудниками компании в пределах своих лимитов авторизации.
     Для подобного теста возможно использовать данные заявок на закупку материально технических ресурсов (МТР), лист авторизации заявок и список поставщиков.
     Тест может выявить все трансакции, которые были утверждены с превышением сотрудником лимита авторизации, и генерировать статистику по количеству и материальности заявок, каждая из которых утверждена на сумму, близкую к лимиту авторизации.
     Это позволит выявить сотрудников, которые используют лимит авторизации с целью его фактического превышения методом разбивки одной крупной трансакции на несколько мелких.
     Второй подтест может генерировать список всех заявок, утвержденных одним и тем же сотрудником для одного и того же поставщика, которые в сумме превышают лимит авторизации сотрудника.
     Тест 2. Цель контроля: все закупки утверждены сотрудниками компании, которым установлено такое право авторизации. Для подобного теста могут быть использованы данные заявок на закупку МТР, лист авторизации заявок.
     Тест поможет выявить все трансакции, утвержденные неавторизованными лицами.
     Тест 3. Цель контроля: все заявки на закупки введены в правильном формате, что обеспечивает их обязательный учет и исключает появление дубликатов учетных документов. Тест выявляет все заявки, в которых критические элементы данных находятся вне ожидаемых значений, например, пустые, негативные, нулевые или за будущую дату.
     Тест 4. Цель контроля: критические функции по учету документов разделены.
     Тест выявляет все заявки, которые созданы или изменены тем же сотрудником, который их авторизовал.
     Тест 5. Цель контроля: количество и стоимость полученной номенклатуры МТР соответствует заказу на закупку. Для теста возможно использовать наборы заявок на закупку и акты приемки груза. Тест может выявить все отклонения между заявками и актами, которые превышают предопределенный процент в абсолютном выражении.
     Рассмотрим методику аудита, автором которой является Мухаметшин Р.Т. Аудиторы располагают широким спектром инструментов и возможностей для выявления махинаций в области признания выручки: от интервью менеджеров и тщательного анализа первичных документов до привлечения следователей к расследованию подозрительных транзакций. В основном методику выявления махинаций с признанием выручки можно представить в виде совокупности следующих действий:
     1. Обсуждение с персоналом, занимающимся продажами и маркетингом, как, когда и в течение какого периода были достигнуты целевые показатели по выручке.
     Особое внимание должно быть обращено на продажи в конце отчетного периода.
     2. Проведение ряда тестов для определения факта завышения или занижения продаж:
     - изучение заказов на закупку, инвойсов, а также документов на отгрузку;
     - сравнение объемов отгрузки и объемов по счетам;
     - изучение остатков продукции на складе;
     - поиск документов с измененной датой;
     - опрос работников отгрузки (например, о больших отгрузках к концу периода,
     больших возвратах, сделках с оплатой без отгрузки и т.д.).
     3. Изучение крупных сделок по продажам с обращением особого внимания:
     - на продажи в конце отчетного периода;
     - продажи новому покупателю;
     - продажи заинтересованным лицам;
     - товары, отгружающиеся в настоящее время;
     - исследование новых покупателей, делающих большие закупки;
     - подтверждение физического местоположения покупателей;
     - сравнение адреса компании и адресов работников;
     - поиск информации о покупателе в открытых источниках;
     - изучение закрытых сделок для проверки наличия инвойсов, платежей или отказов или возвратов.
     4. Поиск неотраженных или необработанных возвратов продукции.
     Важно обратить внимание на то, имел ли место возврат или он отгружен на сторонний склад и признала ли компания этот возврат.
     5. Запрос о соглашениях сторон - правила возврата, отмена обеспечения или другие гарантии - не только у бухгалтеров и финансистов касательно крупных покупателей или покупателей, размещающих заказы в конце периода.
     6. Изучение возвратов продукции или разрыва контрактов, отраженных после окончания отчетного периода.
     7. Подтверждение покупателями количества, суммы, дат и условий контрактов.
     8. Получение устных и письменных подтверждений.
     9. Дальнейшее исследование фактов неподтвержденных возвратов и возвратов с несоответствиями.
     10. Изучение ручных корректировок журнала продаж.
     11. Независимый расчет процента выполнения заказа.
     12. Выделение покупателей или работников, которые также являются продавцами, и изучение сделок с ними.
     13. Анализ процедуры продаж, в том числе и разрозненных данных о продажах.
     Объединяя вышеприведенные примеры методических подходов в аудите выявления фактов мошенничества, были разработаны тесты, позволяющие на этапе планирования аудита понять и оценить риск совершения в организации мошеннических действий в виде следующих вопросов:
     1. Были ли аудиторские заключения прошлых лет модифицированы?
     2. Были ли выявлены факты мошенничества в организации за отчетный период?
     3. Автоматизирован ли процесс ведения бухгалтерского учета?
     4. Были ли сбои в ведении бухгалтерского учета?
     5. Достаточна ли квалификация и опыт персонала для составления бухгалтерской отчетности?
     6. Есть ли в организации система внутреннего контроля?
     7. Большой ли объем аудиторской выборки предназначенный для проверки?
     8. Были ли продажи заинтересованным или аффилированным лицам?
     9. Согласно ли руководство аудируемого лица предоставить полную информацию и пояснения в объеме необходимом аудитору для проверки?
     10. Высок ли показатель постоянства кадров?
     11. Имеются ли судебные разбирательства и тяжбы, по договорам купли-продажи?
     12. Достаточна ли надежность хранения электронной подписи?
     13. Происходит ли проверка идентичности подписи контрагента каждый раз при составлении договора купли-продажи?
     14. Происходит ли подтверждение достоверности документа направленным контрагентом?
     15. Производится ли обеспечение дополнительных доказательств в заключении договора (товарно-транспортная накладная) ?
     16. Часто ли происходят сделки с новыми контрагентами?
     17. Большое ли количество крупных сделок осуществляет организация?
     18. Происходит ли анализ ситуаций по возврату товаров, продукции?
     19. Превышает ли рост дебиторской задолженность уровень изменен6ия выручки?
     20. Проводится ли обязательная инвентаризация?
     21. Имеются ли ресурсные остатки представляющие сложность для проверки?
     22. Имеются ли залежалые остатки товаров?
     23. Соотносится ли рост поступающего в производство сырья выпуском готовой продукции и отходами производства?
     24. Имеют ли место системы контроля за процессом производства продукции?
     25. Часто ли дебиторскую задолженность признают сомнительной, и списывают в расходы организации?
     26. Опережает ли темп роста наиболее срочных активов, изменения высоко ликвидных?
     27. Имеется ли в организации наличие налоговых льгот?
     28. Было ли несвоевременное оформление расчетно-кассовых документов?
     29. Достаточна ли надежность хранения печати и бланков строгой отчетности?
     30. Происходило ли превышение расчетов в сумме 100 т.р. по одному договору?
     31. Бывает ли превышение лимита остатка кассы в неустановленном порядке?
     32. Выявлялись ли факты противоречия между суммами фактически сданными на инкассацию и отраженных в документах?
     33. Имеется ли система видеонаблюдения, или опломбирования кассовой комнаты?
     34. Имеются ли в кассе бланки строгой отчетности?
     35. Все ли закупки осуществляются работниками в пределах установленного лимита?
     36. Происходит ли отслеживание всех заявок утвержденным одним и тем же сотрудником, для одного и того же поставщика?
     37. Отслеживается ли право сотрудника на совершение каждой закупки?
     38. Проверяется наличие подлинности и достоверности учетных документов?
     39. Были ли вывялены, за отчетный период, дубликаты учетных документов?
     40. Отслеживаются ли изменения в заявке тем сотрудником, который е? создал?
     41. Часто ли происходят крупные сделки к концу отчетного периода?
     42. Были ли в организации выявлены в ходе хозяйственной деятельности факты недостоверного отражения возврата продукции?
     43. Бывает ли возврат продукции или разрыв контрактов после окончания отчетного периода?
     44. Имеется ли наличие полной документации о подтверждении покупателями качества, суммы, даты и условий контракта?
     45. Часто ли в журнал продаж вносятся ручные корректировки?
     46. Имеют ли место бартерные сделки?
     Можно сказать, что поскольку организации недостаточно хорошо подготовлены к борьбе с новыми рисками, возникающими по мере возобновления роста бизнеса и связанными с мошенническими действиями и коррупцией, руководству следует уделить внимание процедурам внутреннего контроля по вышеуказанному алгоритму составления тестовых вопросов и таким образом противодействовать недобросовестным действиям своих сотрудников.
     

     Заключение
     Приведенные в работе методики проведения оценки рисков недобросовестных действий не являются единственно возможными. Организации могут применять свой подход, отличный от описанного, как полностью, так и на уровне отдельных этапов.
     При этом необходимо принимать во внимание три важных обстоятельства:
     * различия в масштабе деятельности, отрасли функционирования и иные факторы делают невозможным полную унификацию процесса оценки для всех организаций, вы всякий раз должны корректировать свой подход в зависимости от аудируемой организации;
     * чем более сложен будет выбранный вами метод оценки, тем сложнее будет применить его на практике;
     * оценка какого-либо риска недобросовестных действий как существенного и отсутствие ответных действий в его отношении со стороны аудитора, будет явным нарушением стандартов аудиторской деятельности.
     Методики выявления фактов мошенничества аудиторским организациям целесообразно предусмотреть заранее, на этапе разработке внутрифирменных стандартов, необходимо установить систему критерием моделирования схем мошенничества, индикаторов, пороговых значений мошеннических рисков.
     Все это позволит выявить в ходе проверки бухгалтерской отчетности действия руководства, совершенные обманным путем, и таким образом предотвратить угрозу экономической безопасности проверяемого субъекта.
     

     Список используемой литературы
     1. Федеральный закон «Об аудиторской деятельности» от 30.12.2008 №307–ФЗ (в ред. от 21.11.2011 №99–ФЗ)// Собрание законодательства РФ. – 2009. № 1.
     2. Приказ Минфина РФ «Об утверждении федеральных стандартов аудиторской деятельности» (вместе с «Федеральным стандартом аудиторской деятельности (ФСАД 5/2010). Обязанности аудитора по рассмотрению недобросовестных действий в ходе аудита») от 17.08.2010 №90н (в ред. от 17.10.2011 №99н) // Российская газета.–2010. №265.
     3. Ковальчученко В.Т. Внутренний аудит / В. Ковальчученко. – М.: Финансовая газета, 2012.
     4. Серый А.А. Методические рекомендации по проведению проверок организации  кассовой работы / А.А. Серый. – М.: Расчеты и операционная работа в коммерческом банке, 2011.
     5. Жминько С.И. Действия аудиторов при раскрытии фактов недобросовестныхьдействий в хозяйственной деятельности / С.И. Жминько. – М.:Международный бухгалтерский учет, 2011.
     6. Елинсон А. Как противодействовать мошенничеству в компании / Елинсон А. – М. Финансовый директор, 2010.
     7. Карась Н.В. Что провоцирует мошенничество персонала в коммерческих организациях / Н.В. Карась. – М.: Управление человеческим потенциалом, 2009.
     8. Суворова С.П. Порядок рассмотрения случаев мошенничества и ошибок / С.П.
     9. Киницын О.А. Безопасность бизнеса / О.А. Криницын. – М.: Правоохранительный портал Российской Федерации, 2009.
     10. Мухаметшин Р.Т. Мошенничество в финансовой отчетности / Р.Т. Мухаметшин. С. – П.: Экономический анализ: теория и практика, 2009.
     11. Брюханов М. Искажение в финансовой отчетности: как выявить мошенничество / М. Брюханов. – М.: Финансовый директор, 2008.
1 Жминько С.И. Действия аудиторов при раскрытии фактов недобросовестных действий в хозяйственной деятельности / С.И. Жминько. – М.: Международный бухгалтерский учет, 2011.
2 Серый А.А. Методические рекомендации по проведению проверок организации кассовой работы / А.А. Серый. – М.: Расчеты и операционная работа в коммерческом банке, 2011.
3 Ковальчученко В.Т. Внутренний аудит / В. Ковальчученко. – М.: Финансовая газета, 2012.
---------------

------------------------------------------------------------

---------------

------------------------------------------------------------

12


.......................