Налог на прибыль организаций, действующий механизм исчисления и уплаты, направления его совершенствования

Федеральное государственное образовательное бюджетное учреждение
высшего образования
ФИНАНСОВЫЙ УНИВЕРСИТЕТ ПРИ ПРАВИТЕЛЬСТВЕ
РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
Факультет налогов и налогообложения
Кафедра «Налоги и налогообложение»




«Допустить к защите»
заведующая кафедрой
д.э.н., проф. Гончаренко Л.И.
____________________
«___» _________ 2017 г.





	
ВЫПУСКНАЯ КВАЛИФИКАЦИОННАЯ
(БАКАЛАВРСКАЯ) РАБОТА


на тему: Налог на прибыль организаций: действующий механизм исчисления и уплаты, направления его совершенствования»




Студента группы_____________
___________________________
(Ф.И.О., подпись)


Руководитель:
___________________________

                                                                                         (уч. степень, уч. звание, Ф.И.О., подпись)


Консультант
_______________________
(Ф.И.О., подпись)
















\

МОСКВА 2017



СОДЕРЖАНИЕ



Введение …………………………………………………………………………

3

Глава 1.Теоретические аспекты налогообложения прибыли ……………………

6

1.1.Обзор и исследование динамики поступлений налога на прибыль организаций в консолидированный бюджет Российской Федерации ………….

6



1.2.  Современные тенденции налогообложения прибыли в России в 2016-2017 годах ……………………………………………………………….…………..

15

1.3.Зарубежный опыт и российская практика налогообложения прибыли …….

18

Глава 2.Механизм исчисления и уплаты налога на прибыль организаций в современной  России ……………………………………………………………….



22

2.1. Особенности формирования налоговой базы по налогу на прибыль………

22

2.2. Оптимизация налогообложения прибыли в организациях. ………………...

25

2.3. Особенности исчисления и уплаты налога на прибыль на примере ООО «Энергия» …………………………………………………………………………..

41

Глава 3. Направления совершенствования налогообложения прибыли организаций ………………………………………………………………………...

46

3.1. Проблемы исчисления и взимания налога на прибыль организаций ………

26

3.2. Повышение эффективности налогового контроля за налогообложением

прибыли  организаций в Российской Федерации ………………………………..

58

Заключение …………………………………………………………………….

66

Список используемой литературы …………………………………..

70

Приложения …………………………………………………………………….

76















ВВЕДЕНИЕ



Актуальность настоящего исследования заключается в проблематике налогообложения прибыли российских организаций и предприятий. Налог на прибыль, с одной стороны, является бюджетообразующим налогом, а с другой – существенным элементом оттока финансовых ресурсов организации.

Поступления налога на прибыль в консолидированный бюджет Российской Федерации составляют заметную его долю – около одной пятой всех налоговых доходов, то есть бюджет страны существенно зависит от налогового механизма формирования налоговой базы и взимания налога на прибыль. В связи с этим в России разработано налоговое законодательство, регулирующее вопросы налогообложения прибыли, основным из которых в является глава 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

Налогообложение прибыли стало существенным фактором влияния финансовых решений в организациях, направленных на размещение различного рода ресурсов, на налоговую политику предприятий. В связи с этим в организациях предпринимаются определенные действия по оптимизации налогообложения прибыли с целью снижения налоговых платежей - для этого организации используют различные методы и  инструменты налогового планирования, включающего широкий набор юридических и финансово-экономических средств минимизации (или оптимизации) налога на прибыль.

В процессе налогообложения прибыли возникает противоречие между сторонами налоговых отношений – органы власти в лице налоговых органов стремятся пополнить бюджет, организации же, наоборот, имеют своей целью снизить предпринимательские издержки, в то числе за счет снижения налога на прибыль.  

Поэтому государственные интересы преследуют задачи достаточности
отчислений налога на прибыль в бюджеты разного уровня, исключение искажений поведения организаций под влиянием налоговых платежей от прибыли, регулирование и упорядочение расчета налоговой базы по налогу на прибыль, минимизирующего потенциальные возможности налогоплательщиков уклонения от налогообложения прибыли, а также снижение издержек по контролю поступающего в бюджеты налога на прибыль.

Существуют определенные сложности расчета налоговой базы при налогообложении прибыли, связанные со спорностью некоторых вопросов применение норм налогового законодательства, существенных особенностей поведения организаций в результате их отраслевой принадлежности, правового статуса, организационной структуры, размера финансовых показателей, применяемых режимов налогообложения и др.

Следовательно, необходимость реформирования налога на прибыль является объективным процессом, который должен учитывать 
целесообразность модификации элементов и особенностей взимания налога на прибыль, учитывать возможные последствия реформирования налога. При этом полезным может оказаться и использование на практике зарубежного опыта при налогообложения прибыли.

Вышеизложенное обусловило актуальность настоящего исследования, посвященного теории и практике исчисления налоговой базы и уплате налога на прибыль.

Целью настоящей работы заключается в исследовании механизма налогообложения прибыли российских  организаций и выработка предложений по совершенствованию и оптимизации платежей по налогу на прибыль.

Для достижения указанной цели в работе решаются следующие задачи:

- исследовать динамику поступлений платежей по налогу на прибыль , поступающих в консолидированный бюджет Российской Федерации и тенденции налогообложения прибыли;

- оценить применимость налогообложения прибыли за рубежом в условиях российской практике;

- рассмотреть порядок исчисления и уплаты налога на прибыль;

- исследовать вопросы оптимизации налогообложения прибыли в организациях;

- рассмотреть основные проблемы и направления совершенствования налогообложения прибыли в организациях.

Объектом исследования являются принципы, формы и существующие методы и налогообложения прибыли отечественных организаций.

 Предметом исследования - процесс расчета налоговой базы и существующий механизм налогообложения прибыли российских организаций, а так же налоговые отношения, действующие при налогообложении прибыли организаций.

В настоящем исследовании использованы научные труды отечественных экономистов, посвященных проблемам налогообложения прибыли, а именно Б.Х. Алиева, М.В Кашириной, Д.Г. Черника, М.В. Романовского, В.Г. Панскова, С.Г. Синельников-Мурылева и др.

Эмпирическую основу исследования составили нормативные акты Российской Федерации в сфере налогообложения прибыли, в частности, Налоговый кодекс Российской Федерации, приказы Министерства финансов, акты Федеральной налоговой службы Российской Федерации, материалы арбитражной практики в отношении налогообложения прибыли.

Информационными источниками стали статистические данные исполнения федерального и консолидированного бюджетов Российской Федерации, консолидированного бюджета Оренбургской области, бухгалтерская и налоговая отчетность ООО «Энергия».

В настоящем исследования применялись системный и функциональный подходы, аналитический и графический методы, метод моделирования.

Теоретическая и практическая значимость данного исследования состоит в возможности использования результатов исследования при формировании бюджетных показателей, а также при налоговом планировании организаций по вопросам налогообложения прибыли.







Глава 1. Теоретические аспекты налогообложения прибыли

1.1 Обзор и исследование динамики поступлений налога на прибыль организаций в консолидированный бюджет Российской Федерации



Налог на прибыль – важнейший элемент системы прямых налогов, широко используемый в различных модификациях в налоговых системах стран с развитой рыночной экономикой. Введение в России налога на прибыль в 1991 году во многом послужило символом перехода от административных методов управления к формированию рыночных методов хозяйствования, так как по своей экономической сущности налог на прибыль - типично рыночный налог, в определенном смысле - квинтэссенция рыночных отношений1).

Прибыль является главным побудительным мотивом развития предпринимательской деятельности в условиях рыночной экономики. При этом «налогообложение прибыли и его решающие параметры серьезно воздействуют на направления и структуру капиталовложений, поскольку компании часто инвестируют, прежде всего, на основе налоговых соображений и только потом учитывают норму прибыли.2). 

В настоящее время прибыль является одной из важнейших категорий  системы стоимостных инструментов в экономике. Прибыль обеспечивает финансовую устойчивость организации, гарантирует высокий уровень ее финансовой независимости. 

Прибыль - это соотношение расходов на производство товаров (услуг) с доходами от их реализации. В классическом понимании прибыль становится наиболее существенным и фактически почти единственным показателем успешности организации  и высокого уровня управления им.

Во многих представленных в экономической науке работах основное внимание акцентируется на двойственной природе прибыли (источник воспроизводства и цель предпринимательской деятельности), а также на том, что в современных условиях прибыль стала выполнять роль связующего звена в механизме согласования интересов отдельных предпринимателей и государства в целом1). 

Кроме того, в рыночной экономике возрастает социальная роль прибыли, так как она становится важнейшим источником удовлетворения социальных потребностей общества и предприятия. 

Место прибыли в современной экономике представлено на рис. 1.



Рисунок 1 - Характеристика роли прибыли организаций в условиях рыночной экономики



Поскольку налог на прибыль является бюджетообразующим,
его фискальная природа и предназначение как средства обеспечения функционирования государства являются неоспоримыми.

Б.Х. Алиев, отмечая роль и значение налога на прибыль, указывает его ведущее фискальное значение в формировании бюджетного дохода, как федерального, так и региональных бюджетов2). Действительно, в доходах бюджетов роль налога на прибыль является достаточно существенной - он одно из ведущих мест в налоговых доходах. 

В табл. 1 приведена структура поступлений налогов в федеральный бюджет в 2013-2016 гг.

Таблица 1 - Структура поступлений налогов в федеральный бюджет в 2013-2016 гг.

Виды налогов, поступивших в федеральный бюджет и администрируемых ФНС РФ

2013

2014

2015

2016



млрд. руб.

доля, в %

млрд. руб.

доля, в %

млрд. руб.

доля, в %

млрд. руб.

доля, в %

Налог на прибыль

352,2

6,6

411,3

6,6

491,4

7,1

491,0

7,1

НДС 

1 868,2

34,8

2 181,4

35,1

2 448,3

35,6

2 808,2

40,5

Акцизы

461,0

8,6

520,8

8,4

527,9

7,7

632,2

9,1

НДПИ

2 535,3

47,2

2 858,0

46,0

3 160,0

45,9

2 863,5

41,3

Остальные налоги и сборы

151,3

2,8

243,1

3,9

252,8

3,7

133,8

1,9

Всего 

5 368,0

100,0

6 214,6

100,0

6 880,5

100,0

6 928,7

100,0

*Cоставлено автором по данным ФНС РФ.

Из табл. 1 видно, что динамика поступления налогов в федеральный бюджет имеет положительную динамику – за период 2013-2016 гг. поступления налогов возросли на 1 762,5 млрд. руб. (в 2012 г. общие поступления налогов в федеральный бюджет составили 5 166,2 млрд. руб.) или на 34,1%. Темпы прироста поступления налогов в федеральный бюджет составляли 3,9%, 15,8%, 10,7% и 0,7% соответственно в 2013 г, в 2014 г., в 2015 г. и 2016 г.

На рис. 2 представлена структура поступления налогов в федеральный бюджет в 2013-2015 гг.1) 







Рисунок 2 - Структура поступления налогов в федеральный бюджет                    в 2013-2015 гг.



Из табл. 1 и рис. 2 следует, что в 2013-2015 гг. наибольшую долю в структуре налоговых доходов федерального бюджета имел налог на добычу полезных ископаемых (НДПИ) – 46-47% всех поступлений налогов в федеральный бюджет РФ. Поступления НДС составляли второй по значимости источник налоговых доходов федерального бюджета – 35-36%, налог на прибыль – 6,6% в 2013-2014 гг. и 7,1% в 2015-2016 гг.

Структура поступления налогов в федеральный бюджет 2016 г. приведена на рис. 3.1)



Рисунок 3 - Структура поступления налогов в федеральный бюджет за 2016 г.



Из рис. 3 следует, что в общей сумме администрируемых ФНС РФ доходов федерального бюджета в 2016 году доля налога на прибыль не изменилась, и составила 7,1% налоговых доходов федерального бюджета.

Динамика поступлений налога на прибыль в федеральный бюджет РФ в 2013-2016 гг. отражена на рис. 4. 



Рисунок 4 - Динамика поступлений налога на прибыль в федеральный бюджет РФ в 2013-2016 гг.

	Из рис. 4 видно, что к началу 2016 г. налог на прибыль в федеральном бюджете увеличивался, а в 2016 г. несколько снизился – на 0,4 млрд. руб. или на 0,08%. В табл. 2 приведена динамика поступления консолидированный бюджет РФ  по видам налогов за 2013-2016 гг.

	Таблица 2 - Поступления по видам налогов в консолидированный бюджет РФ  за 2013-2016 гг.

	Виды налогов

	2013 г.

	2014 г.

	2015 г.

	2016 г.

	

	млрд. руб.

	доля, %

	млрд. руб.

	доля, %

	млрд. руб.

	доля, %

	млрд. руб.

	доля, %

	НДПИ

	2 575,8

	22,7

	2 904,2

22,9

3 226,8

	23,4

	2951,8

	20,4

	НДФЛ

	2 497,8

	22,0

	2 688,7

21,2

2 806,5

	20,3

	3018,5

	20,8

	Налог на прибыль

	2 071,7

	18,3

	2 372,8

18,7

2 598,8

	18,8

	2 770,2

	19,1

	НДС

	1 868,2

	16,5

	2 181,4

17,2

2 448,3

	17,8

	2657,7

	18,3

	Акцизы

	952,5

	8,4

	999,0

	7,9

	1014,4

	7,3

	1293,9

	8,9

	Имущественные налоги

	900,5

	7,9

	955,1

	7,5

	1 068,4

	7,7

	1116,9

	7,7

	Прочие налоги

	460,7

	4,1

	569,0

	4,5

	625,1

	4,5

	673,4

	4,6

	Итого

	11 327,2

	100,0

	12 670,2

	100,0

	13 788,3

	100,0

	14 482,4

	100,0

*Составлено автором по данным аналитических справок ФНС РФ. 

Как видно из табл. 2, максимальную долю в налоговых доходах консолидированного бюджета РФ в 2013-2016 гг. имели поступления четырех налогов: НДПИ, НДФЛ, налога на прибыль и НДС.

На рис. 5 представлена структура налоговых доходов консолидированного бюджета Российской Федерации за 2013-2015 гг. 

2013 г.



\                       2014 г.

2015 г.

Рисунок 5 - Поступления по видам налогов в консолидированный бюджет РФ за 2013-2015 гг.

Из рис. 5 видно, что формирование всех налоговых доходов в консолидированного бюджета РФ обеспечено за счет поступления НДПИ, НДФЛ, налога на прибыль и НДС.

Структура поступления налогов в консолидированный бюджет РФ в 2016 г. приведена на рис. 61).



Рисунок 6 - Структура поступления налогов в консолидированный бюджет РФ за 2016 г.



Из рис. 6 следует, что формирование всех доходов консолидированного бюджета РФ в 2016 г.  на  19,1 % обеспечено за счет налога на прибыль Таким образом, налог на прибыль в консолидированном бюджете РФ занимает около одной пятой его налоговых доходов.

Рассмотрим динамику налога на прибыль и его роль в формировании доходов консолидированного бюджета РФ на рис. 7.





Рисунок 7 – Динамика поступлений налога на прибыль в налоговых доходах консолидированного бюджета Российской Федерации в 2013-2016 гг.

Из рис. 7 видно, что налоговые доходы консолидированного бюджета Российской Федерации, администрируемые ФНС РФ, имеют тенденцию к росту. 

Из представленных данных также видно, что динамика поступлений налога на прибыль в консолидированный бюджет Российской Федерации в 2013-2016 гг. в целом положительная. Как следует из табл. 2, максимальную долю в доходах консолидированного бюджета РФ поступления по налогу на прибыль занимали в 2016 году, то есть в анализируемом периоде наблюдается тенденция роста доли налога на прибыль.

На поступления налога на прибыль организаций оказывают влияние результаты финансово-хозяйственной деятельности организаций. По данным Росстата, по итогам 2015 года по основным видам экономической деятельности крупных и средних организаций сальдированный финансовый результат составил + 8 421,7 млрд. руб., что в 1,5 раза больше 2014 года. Доля убыточных организаций сохранилась на уровне 2014 года и составила 28,1% от общего числа крупных и средних организаций, прибыльных - 71,9%1).

	В 2015 году общая сумма прибыли составила 11 253,9 млрд. руб. и по сравнению с 2014 годом выросла на 19,9%. Общая сумма убытков в 2015 году составила 2 832,2 млрд. руб. и по сравнению с 2014 годом снизилась на 27,2%. Наибольший удельный вес убыточных организаций в 2015 году отмечен в производстве и распределении электроэнергии, газа и воды (49,2%), на транспорте и связи (36,5%), в добыче полезных ископаемых (35,2%).

	За январь-ноябрь 2016 года по основным видам экономической деятельности крупных и средних организаций сальдированный финансовый результат составил + 10 023,8 млрд. руб., что на 16,8% больше января-ноября 2015 года. Доля убыточных организаций по сравнению с январем–ноябрем 2015 года снизилась на 1,4 процентного пункта и составила 27,9% от общего числа крупных и средних организаций. В январе-ноябре 2016 года общая сумма прибыли составила 11 282,9 млрд. руб. и по сравнению с аналогичным периодом 2015 года увеличилась на 8,3%. Общая сумма убытков в январе-ноябре 2016 года составила 1 259,1 млрд. руб. и по сравнению с аналогичным периодом 2015 года снизилась на 31,2%. Наибольший удельный вес убыточных организаций в январе-ноябре 2016 года отмечен в производстве и распределении электроэнергии, газа и воды (49,9%), на транспорте и связи (33,4%) и при осуществлении операций с недвижимым имуществом, аренды и предоставления услуг  (30,5%), в добыче полезных ископаемых (29,0%).

	Немаловажным фактором, влияющим на поступления налога на прибыль в консолидированный бюджет Российской федерации, является непогашенная задолженность организаций по этому налогу.

	Совокупная задолженность по налогу на прибыль в консолидированный бюджет Российской Федерации на 01.01.2017 составила 189,0 млрд. руб. и по сравнению с 01.01.2016 увеличилась на 26,2 млрд. руб., или на 16,1%. Совокупная задолженность по налогу на прибыль в федеральный бюджет на 01.01.2017 составила 25,3 млрд. руб. и по сравнению с 01.01.2016 увеличилась на 1,5 млрд. руб., или на 6,3 %1).

	Недоимка по налогу на прибыль в консолидированный бюджет Российской Федерации на 01.01.2017 составила 70,4 млрд. руб. и по сравнению с началом 2016 года увеличилась на 18,0 млрд. руб., или на 34,3 %. Недоимка по налогу на прибыль в федеральный бюджет на 01.01.2017 составила 8,5 млрд. руб. и по сравнению с началом 2016 года увеличилась на 2,3 млрд. руб., или на 37,3 %.

	Таким образом, можно сделать вывод, что налог на прибыль является одним из бюджетообразующих источников пополнения доходов консолидированного бюджета РФ, и особенно значим для бюджетов субъектов РФ. В частности, в консолидированные бюджеты субъектов Российской Федерации в 2013-2016 гг. поступило налога на прибыль соответственно 1 719 млрд. руб. (на 13,2% меньше, чем в 2012 г. (1980 млрд. руб.)), 1 962 млрд. руб. (на 14,1% больше, чем в 2013 г.), 2 107,5 млрд. руб. (на 7,4% больше, чем в 2014 г.), 2279,1 млрд. руб. (на 8,1% больше, чем в 2015 г.). Наблюдается тенденция увеличения доли налога на прибыль в консолидированных бюджетов субъектов Российской Федерации.

	При этом налог на прибыль обеспечивал формирование доходов консолидированных бюджетов субъектов Российской Федерации в 2013-2016 гг. соответственно на  29%, 30%, 31% и 30%. То есть в среднем налоговые бюджеты субъектов Российской Федерации практически почти на треть зависят от поступлений налога на прибыль.

Рассмотрим доходную часть регионального бюджета на примере анализа доходов бюджета Оренбургской области.

В табл. 3 представлена динамика объема доходной части бюджета Оренбургской области1).

Таблица 3 - Динамика объема доходной части бюджета Оренбургской области 

(в млн. руб.)

Показатели

2015

2016

2017



план

факт

план

факт

план

Объем доходной части

63 307

69 995

75 889

78 978

71 624

Акцизы

2 399

2 999

3 500

4 002

3 100

Налог на прибыль

40 999

41 999

40 009

43 009

39 400

НДФЛ

13 998

14 999

13 001

16 001

12 400

Налог на имущество

11 999

12 999

11 004

14 004

10 400

Прочие доходы

2 088

2 988

1 004

4 004

600

.

Из табл. 3 следует, что доля налога на прибыль в доходах бюджета Оренбургской области составляла в 2015 г. 64,8 %, в 2016 г. – 60,0 %, и по плану на 2017 г. – 55,0%. Снижению доли налога на прибыль в доходах бюджета Оренбургской области объясняется двумя факторами: снижением деловой активности организаций и повышением доли других налогов. Наибольший удельный вес в составе доходов бюджета Оренбургской области в 2016 году составляли налог на доходы физических лиц (37,8%), налог на прибыль (33,3%), а так же налог на имущество организаций (14,3%).

Проведенный анализ позволяет сделать выводы о том, что основным доходным источником для бюджетов субъектов Российской Федерации являются налоговые поступления. При этом налог на прибыль наряду с НДФЛ имеет чрезвычайно важную роль в формировании доходов консолидированного бюджета РФ.



	1.2 Современные тенденции налогообложения прибыли в России в 2016 – 2017 годах.



Налоговая политика в России на современном этапе развивается в следующих направлениях:

определен перечень налогов, который в последнее время стабилен;

совершенствуется порядок расчета существующих налогов, устраняются неточности в формулировках, учитываются изменения, вносимые в другие нормативные акты;

уменьшились ставки по некоторым налогам. В частности, с 2009 г. ставка налога на прибыль  с 24% до 20%;

совершенствуется система налогового администрирования;

- становятся достаточно доступными критерии налоговых проверок1).

С помощью налоговой политики Минфин России пытается выполнить следующие основные задачи: поддержать инвестиции в новые производства, противостоять кризису и выводу прибыли через офшоры, стимулировать малое предпринимательство, самозанятых граждан и экспортеров, уравновесить бюджеты различных уровней. Кроме того, планируется принять ряд мер, которые позволят усилить контроль за недобросовестными налогоплательщиками и поощрить добросовестных.

Основными направлениями  налоговой политики на 2015–2017 годы1), в частности, планировалось предоставить льготы по налогу на прибыль при реализации крупных региональных инвестпроектов. Также предполагалось поддержать туристическую отрасль, виноградарство и виноделие.

Отличительной особенностью налоговой политики на 2016–2018 гг. на рассматриваемый период является ее антикризисная направленность. В связи с этим в отношении налога на прибыль планируется:

	- развивать новые производства не только на территориях опережающего развития, как в 2015 году, но и во всех субъектах РФ. Для этого субъектам РФ предоставлено право принимать решения о налоговых льготах для таких производств.

	Кроме того, с 2016 года налоговой политикой предполагается законодательно закрепить ограничения для региональных и местных властей по увеличению ставок региональных и местных налогов и региональной части ставки налога на прибыль в отношении вновь создаваемых предприятий промышленности, а также предусмотреть возможность применять для таких производств повышающий коэффициент 2 по оборудованию 1–7-й амортизационных групп, которое было изготовлено в рамках специального инвестиционного контракта;

	- в плане налоговой политики предполагается поддержать развитие бизнеса путем повышения стоимости оборудования, которое можно списать единовременно, до 80 000–100 000 руб.;

	- планируется повышение порога по выручке в 1,2–1,5 раза, что позволит платить авансовые платежи по налогу на прибыль только поквартально (увеличено с 40млн. руб. до 60 млн. руб.).

В отдельный раздел налоговой политики на 2016–2018 гг. выделены планы по совершенствованию налогового администрирования. Для этого предполагается ввести институт предварительного налогового контроля (разъяснения). В этом случае налогоплательщик сможет получить информацию о налоговых последствиях сделки, которую он только планирует совершить. Кроме того, в планах - оптимизировать перечень информации, которая не относится к налоговой тайне. Это позволит налогоплательщикам получать более полную информацию о своих контрагентах.

Обозначенная в налоговой политике на 2015–2017 гг. линия государства относительно борьбы с выводом прибыли из-под налогообложения (в основном через офшоры) сохраняется и в «Основных направлениях налоговой политики на 2017–2019 годы»1). Меры, которые планируется принимать, более конкретны и продуманы по сравнению с предыдущим годом.

В целом налоговая политика государства на период 2017-2019 гг. продолжает курс, начатый в предыдущие годы.

Так, в целях обеспечения сбалансированности бюджетов субъектов
Российской Федерации предлагалось и уже выполнено: ограничить перенос убытков, полученных налогоплательщиками в предыдущих налоговых периодах, в размере не более 30 % налоговой базы текущего отчетного (налогового) периода, рассчитанной без учета переноса убытков прошлых лет. 

Предполагается ввести правило «двух ключей» для отдельных
видов льгот и преференций, установленных в том числе по налогу на прибыль организаций. Для этого предполагается применять эти льготы (по аналогии с пониженными ставками налога на прибыль организаций в связи с осуществлением инвестиционных проектов) только в случае принятия соответствующего решения законом субъекта Российской Федерации.

Однако в основном льготы носят косвенный характер и не оказывают прямого стимулирующего эффекта на активизацию инвестиционной деятельности. Таким образом, для обеспечения регулирующего влияния государства на экономику через налоговую политику по налогу на прибыль должны быть восстановлены льготы на постоянной основе. Льготы должны быть нейтральны по отношению к сферам приложения капитала, видам экономической деятельности, категориям налогоплательщиков. 

Хорошо отлаженная налоговая система является гарантом стабильности и процветания государства. Поэтому трансформационные процессы в сфере налоговой политики, протекающие в России, нуждаются в углубленном изучении и требуют выверенных методологических и теоретических подходов. Необходим поиск новых решений в отношении формирования налоговой политики. При этом важно переосмыслить зарубежный опыт.

	

	1.3 Зарубежный опыт и российская практика налогообложения прибыли



Налог на прибыль предприятий и организаций - один из наиболее значимых в налоговой системе большинства стран мира. Его облагаемая база затрагивает все многочисленные аспекты хозяйственной деятельности предприятия. 

В большинстве стран с развитой налоговой системой введен и действует налог на доходы корпораций, называемый иначе корпоративным налогом, для которого объектом налогообложения является прибыль, полученная в результате деятельности предприятий (корпораций)1).

Во многих странах с развитой экономической и налоговой системой установились практически единообразные принципы и методики определения налоговой базы объекта налогообложения – прибыли.

 В большинстве стран прибыль, подлежащая налогообложению, формируется как разница между доходами расходами с учетом национальных особенностей косвенного налогообложения, наличия законодательно установленных льгот и различных вычетов. Кроме того, имеются различия в налогообложении дивидендов, которые вычитаются из прибыли до налогообложения, либо не вычитаются.

В налоговых системах зарубежных стран наблюдается несколько подходов к определению налогооблагаемой прибыли, которая может распределяться или не распределяться. При этом существуют различные методы налогообложения прибыли1): 

- классический подход, при котором не предусмотрено двойного налогообложения. При этом прибыль корпораций, которая распределяется в виде дивидендов, подлежит обложению как корпоративным, так и подоходным налогом. В данном случае вся прибыль полежит обложению корпоративным налогом, а дивиденды дополнительно подлежат обложению налогом на доходы от капитала, что говорит о двойном налогообложении; В дальнейшем такая несправедливая система двойного налогообложения во многих странах была ликвидирована.  Однако, в настоящее время двойное налогообложение в той или иной мере присуще налоговым системам таких стран, как Швеции, страны Бенилюкса, Швейцарии и США;

- избирательный подход, характеризующийся уменьшением прибыли, подлежащей  обложению в одних корпорациях, но иметь место для других, то ксть существует вариативность налогообложения на уровне корпораций:

а) с применением дифференцированных ставок налога, , при этом часть прибыли, подлежащая выплате в виде дивидендов, облагается по сниженной ставке. Такой подход распространен в Японии, Германии, Португалии, Австрии;

б) с применением частичного снижения уровня налоговой ставки или применение нулевой ставки прибыли, подлежащей в виде выплаты дивидендов. Такой подход используется в Швеции, Финляндии; Исландии, Испании,



- подход, характеризуемый снижение налогообложения прибыли на уровне получателей дивидендов–акционеров, который предусматривает два варианта:

а) применение инструментов налогообложения в виде налогового кредита или использования зачетов. Корпорационный налог подлежит уплате в данном  случае целиком, но часть этого налога, относящаяся распределяемой части прибыли в виде дивидендов, учитывается при расчете налога с дивидендов, взимаемого с акционеров. Такая система действует в Данная система используется в Ирландии, Великобритании и Франции;

	б) использование частичного освобождения от уплаты налога на дивиденды, при этом такое освобождение не зависит от уплаты корпоративного налога с части прибыли, подлежащей распределению среди акционеров.  Такая система распространена действует в Японии, Канаде, Австрии и Дании;

- подход, предусматривающий налогообложение прибыли, направляемой на выплату дивидендов, в виде полного освобождения либо от уплаты корпоративного налога как в Норвегии и Греция, либо от уплаты налога на дивиденды, как это имеет место в Германии, Финляндии, Италии Дании.

Несмотря на довольно близкие по своему характеру механизмы  определения налогообложения прибыли корпораций в различных странах, имеется ряд отличий в признании расходов корпораций, формировании резервов, признания убытков прошлых периодов и т.п. За рубежом имеются определенные различия в применении ставок налогообложения и льгот.  

Большинство государств в при построении системы налогообложения прибыли учитывают такие факторы, как достижение и поддержание высокого уровня конкурентоспособности национальных корпораций, обеспечение , справедливости налогообложения для различного по виду бизнеса и размерам  предприятий, для чего снижают уровень налоговой нагрузки с помощью снижения ставок налога и применяют разные льготы1).

В конце ХХ века за рубежом стало применяться регулирование налоговой нагрузки на бизнес-структуры с помощью рационального сочетания сниженных ставок налога и использованием умеренных льгот1).

В России после введения в налоговое законодательство главы 25 НК РФ упрощения налогообложения прибыли не произошло, наоборот, механизм налогообложения прибыли еще более усложнился с введением обязанности налогоплательщиков вести налоговый учет.

Обобщая  международную практику налогообложения прибыли, можно сделать несколько выводов, которые могут быть учтены в процессе  дальнейшей реформы налогообложения прибыли в России: 

		необходима оценка потенциальных возможностей более дифференцированного  подхода к установлению ставок;  

		назрела необходимость оценки возможностей применения различных льгот по налогу на прибыль, которые должны быть направлены, прежде асего, на стимулирование инвестиционной деятельности2). 

Отметим, что основное направление эволюции российского законодательства по налогу на прибыль в целом совпадало с аналогичными реформами в других странах. Однако принципиальное отличие реформирования российской системы налогообложения прибыли от западной модели состоит в расширении налогооблагаемой базы за счет включения в нее новых объектов обложения и ограничения льгот и скидок. 











Глава 2.  Механизм исчисления и уплаты налога на прибыль организаций в современной России.

2.1 Особенности  формирования налоговой базы по налогу на прибыль



Для того, чтобы рассчитать за налоговый период налог на прибыль, необходимо определить налоговую базу (то есть прибыль, подлежащую налогообложению) и умножить ее на соответствующую налоговую ставку.

Налоговой базой по налогу на прибыль признается денежное выражение прибыли организации. При этом по прибыли, облагаемой по различным ставкам, налоговая база рассчитывается раздельно.

Согласно ст. 315 НК РФ расчет налоговой базы по налогу на прибыль содержит следующие аспекты:

период, за который определяется налоговая база (месяц, квартал, полугодие, девять месяцев, год);

сумма доходов от реализации, полученных в отчетном (налоговом) периоде (после вычета акцизов и НДС);

сумма расходов, произведенных в отчетном (налоговом) периоде, уменьшающих сумму доходов от реализации;

прибыль (убыток) от реализации;

сумма внереализационных доходов (после вычета акцизов и НДС);

сумма внереализационных расходов;

прибыль (убыток) от внереализационных операций;

итого налоговая база за отчетный (налоговый) период.

для определения суммы прибыли, подлежащей налогообложению, из налоговой базы исключается сумма убытка, подлежащего переносу1).

Налоговая база рассчитывается нарастающим итогом с начала налогового периода, который соответствует одному календарному году. Иными словами, базу определяют в течение периода с 1 января по 31 декабря текущего года, затем расчет налоговой базы начинается с нуля. Порядок расчета налоговой базы отражен на рис. 8.





Рисунок 8 - Схема определения налоговой базы по налогу на прибыль1)



В случае, когда по итогам года в организации расходы превысят доходы, то это означает, что организация понесла убытки, и налоговая база считается нулевой, то есть организация не имеет обязательств по уплате налога на прибыль. 

Рассмотрим формирование налоговой базы по налогу на прибыль на примере. В первом квартале 2017 года предприятие получило выручку от реализации продукции в сумме 1 416 тыс. руб., в том числе НДС - 216 тыс. руб.  Кроме того, предприятием реализованы основные средства на сумму 177 тыс. руб., в том числе НДС – 27 тыс. руб., получены проценты по выданному другой организации займу в сумме 50 тыс. руб. 

При этом материальные расходы.......................