Разработка четкой уголовной политики в направлении противодействия налоговой преступности

Содержание


Введение	3
Глава 1. Уголовно-правовая охрана отношений в сфере экономической деятельности	5
1.1. История развития уголовной ответственности за уклонение от уплаты налогов и сборов	5
1.2. Правовое регулирование ответственности за уклонение от уплаты налогов и сборов по законодательству зарубежных стран	9
Глава 2. Регулирование уголовной ответственности за уклонение от уплаты налогов и сборов по законодательству РФ	12
2.1. Правовая характеристика составов преступления уклонения от уплаты налогов и сборов по законодательству (ст. 198, 199 УК РФ)	12
2.2. Проблемы реализации уголовной ответственности за уклонение от уплаты налогов и сборов	24
Заключение	29
Список литературы 	30



Введение
     Ст. 57 Конституции РФ обязывает каждого платить законно установленные налоги и сборы. Порядок их взимания установлен российским законодательством о налогах и сборах. Так, согласно ст. 19 Налогового кодекса Российской Федерации в качестве налогоплательщиков и плательщиков налогов и сборов выступают физические лица и организации, которые согласно данному законодательству обязаны уплачивать налоги и (или) сборы.
     В настоящее время одна из сфер правового регулирования, которая находится под пристальным вниманием законодателей и правоохранительных органов ? система налогообложения, доходы от которой поступают во все уровни бюджетной системы.
     Общественная опасность преступлений в налоговой сфере заключается в том, что закрепленные в УК РФ деяния неизбежно влекут за собой последствия в виде сокращения доходной части бюджета, что в свою очередь сказывается на уровне жизни самых нуждающихся граждан страны, среди которых пенсионеры, бюджетники, студенты и т. д. Эксперты оценивают ежегодные потери государства из-за повсеместного уклонения налогоплательщиков в 30 % от потенциальных платежей. Многие цивилизованные, вполне демократические страны это деяние рассматривают как весьма серьезное, устанавливая за его совершение строжайшие санкции. Государство тщательно следит за выполнением своими гражданами или подданными обязанности уплачивать налоги и сборы, поэтому уголовное преследование неплательщиков происходит без оглядки на то, что неплательщик известное и авторитетное лицо. Так, в Англии были привлечены к ответственности родственники королевы, в Нидерландах суд приговорил к штрафу в 2007 г. известнейшего футбольного тренера Гуса Хиддинка, сложности с законом в связи с уклонением от уплаты налогов имели знаменитые теннисисты — Ш. Граф, Б. Беккер.
     Разработка четкой уголовной политики в направлении противодействия налоговой преступности имеет важное значение при формировании стабильных условий не только в экономической сфере, но и во всех общественных отношениях, а также для повышения авторитета государственной власти. Проблема состоит в том, что по своим характеристикам современная российская уголовная политика в области противодействия налоговой  преступности так и не получила желаемое постоянство, непротиворечивость, ясность и сбалансированность. Уголовное и уголовно-процессуальное законодательство в последние годы испытывает хаотичное влияние изменений, обусловленных возникающими социально-экономическими ситуациями в стране, стоящими перед бюджетной системой задачами и другими причинами перманентного или временного характера.
     Таким образом, на сегодняшний день большая опасность для всех уровней бюджета и граждан состоит в уклонении от уплаты налогов и (или) сборов, которая является серьезной угрозой экономической безопасности государства. В результате уклонения от уплаты налогов увеличивается масштаб теневой экономики, которая является базой для разрастания коррупции других не менее опасных преступлений.
     Объект исследования – отношения, связанные с обязанностью уплачивать налоги и сборы. Предмет – нормы уголовного законодательства, устанавливающие уголовную ответственность за неуплату налогов и сборов.
     Цель – раскрыть особенности уголовной ответственности за уклонение от уплаты налогов и сборов. 
     Задачи: раскрыть правовые основы ответственности за уклонение от уплаты налогов и сборов; описать систему налоговых преступлений; дать уголовно-правовую характеристику преступлений уклонения от уплаты налогов и сборов; определить проблемы наложения уголовной ответственности за рассматриваемые преступления.
     Методы исследования: изучение и анализ научной и специальной литературы, изучение и обобщение отечественного и зарубежного правоприменительного опыта, изучение материалов правоприменительной практики; моделирование, сравнение, анализ, синтез, методы прогнозирования. 


Глава 1. Уголовно-правовая охрана отношений в сфере экономической деятельности
1.1. История развития уголовной ответственности за уклонение от уплаты налогов и сборов
     Налоги и сборы являются основным звеном общественно-экономических отношений с того момента, как возникло и оформилось государство. Трансформация и совершенствование форм государственного устройства в значительной степени предопределяют преобразование структуры и содержания налоговой системы1.
     Согласимся с А.А. Пилипенко, что основной источник бюджетных доходов России, как и большинства современных государств, выступают налоги и сборы. В ситуации сложных финансово-экономических отношений, связанных с санкциями и ограничениями развития российской экономики повышение собираемости налогов и наполнение бюджетов всех уровней представляется важной гарантией стабильных экономических отношений2.
     По мнению А.А. Пилипенко, уклонение от уплаты налогов все еще остается достаточно распространенным явлением. Масштаб преступности в налоговой сфере сегодня реально угрожают экономической безопасности как отдельных регионов, так и всей страны в целом. Сложившуюся ситуацию обуславливают как количественная характеристика налоговой преступности, так и явная тенденция к проникновению в области налогообложения элементов организованной преступности и коррупционного фактора.
     Обращаясь к ретроспективе развития уголовной ответственности за совершение налоговых преступлений, отметим, что функционирующая на современном этапе система уголовной ответственности за совершение налоговых преступлений сложилась не одномоментно.
     Как отмечают О.Ш. Петросян3 и Н.И. Пикуров4 до совершения большевистской революции налоговые преступления были обусловлены, прежде всего, реализацией подакцизных товаров без соответствующего ярлыка, подтверждающего уплату денежных средств за право торговать.
     В конце XIX века законодательно был четко обозначен уголовно-правовой запрет, и установлены меры уголовной ответственности за совершение налоговых преступлений. В 1898 году Правительством было утверждено Положение о государственном промысловом налоге. Указанный налог функционировал практически вплоть до Октябрьской революции 1917 года, занимая одно из главных мест в российской системе налогов. Согласно нормами Положения, физическое и юридическое лицо, которое занималось промыслом, было обязано приобрести промысловое свидетельство. Промысловое свидетельство выдавалось каждому промышленному предприятию, а также торговому заведению. При таких обстоятельствах было предопределено формирование и развитие системы подоходно-прогрессивного налогообложения.
     В результате Октябрьской революции 1917 года был сведен практически на нет эволюционный способ развития капиталистических отношений. После прихода к власти, большевики начала создавать условия для перехода всех отношений в государстве к социализму.
     Несмотря на сокращение на первых порах всех частных экономических инициатив, впоследствии власти вынуждены были разрешить торговлю и предпринимательство, что воплотилось в Новой экономической политике. При этом интересно отметить, что основная причина неуклонного сокращения частной торговли и промышленности в указанный период, заключалась в высоких налоговых ставках. Налоговая политика нового государства естественным образом приводила к резко негативному отношению к ней налогоплательщиков, а в результате к массовым уклонениям от уплаты налогов.
     Ответными действиями на уклонение налогоплательщиков со стороны государства, стремящегося пресечь и искоренить подобную негативную для него тенденцию, стало усиление уголовных репрессий, направленных против налоговой преступности. Уклонение от уплаты налоговых платежей, принявшее вполне явные формы, государственные органы стали рассматривать как скрытый способ противодействия советской налоговой политике. Более того, каждое преступление в сфере налоговых отношений стало считаться преступным действием (т.е. уголовно наказуемым), подрывающим восстановительные мероприятия советской власти и при этом жестко караться.
     После замены рыночных отношений, основанных на частной собственности на политику внеэкономического принуждения, в основу которой была заложена монополия на государственную собственность, а также санкционирования начала репрессий, новое правительство практически свело к нулю значение налоговых правоотношений в финансово-экономической системе государства.
     В качестве одного из основных охраняемых объектов в Советской России была объявлена система социалистического хозяйствования, с главенствующей социалистической собственностью. На этом этапе развития общественных отношений в России было сформировано централизованное управление экономикой, ориентирующееся на государственные плановые задания. Конкуренция как явление фактически отсутствовало, а любая хозяйственная проблема решалась административным способом.
     Согласимся с Е.В. Баркаловой, что в послевоенный период государством проводилась такая экономическая политика, которая в дальнейшем выразилась в окончательном «огосударствлении» налоговой системы. В результате происходила ликвидация частных предприятий, которые выступали в качестве потенциальных налогоплательщиков. В сложившихся экономических условиях основными плательщиками выступали предприятия государственного сектора. Такие предприятия не имели заинтересованность в том, чтобы скрывать объекты налогообложения. Указанные обстоятельства способствовали тому, что в уголовном законодательстве того периода практически отсутствовали за ненадобностью составы налоговых преступлений. Тем не менее, единичные случаи совершения налоговых преступлений все же случались. Е.В. Беркалова указывает, что имело место факты привлечения к уголовной ответсвенности лиц, уклоняющихся от подачи Декларации о доходах от занятия кустарно-ремесленными промыслами, другими видами индивидуальной трудовой деятельности либо относительно иных доходов, которые облагаются подоходным налогом, или в других случаях обязательности подачи декларации. На граждан возлагалась вышеуказанная ответственность в случае несвоевременности подачи декларации или включения в нее заведомо искаженных сведений, если такое действие совершалось после наложения административного взыскания за налоговое правонарушение.
     Вторая половина восьмидесятых годов XX века характеризуется наступлением периода перестройки, когда в СССР возникают первые проблески либерализации экономических отношений. В этот же период происходит усиление мер уголовной ответственности за деятельность в сфере частного предпринимательства и коммерческого посредничества. Если лицо занималось запрещенным видом индивидуальной трудовой деятельности, оно могло быть привлечено к уголовной ответственности. Так, были запрещены занятия промыслами или иной индивидуальной трудовой деятельностью с применением наемного труда. Также законодатель ввел специальную норму в уголовное законодательство, устанавливающую санкции за уклонение от подачи декларации о доходах.
     После того, как Советский Союз распался, в России активизировался процесс, который направлен на реформирование системы налогообложения, что сопровождалось и сопровождается постоянным внесением значительного количества изменений и дополнений в законы о налогах и сборах в рамках совершенствования порядка исчисления и уплаты налогов и сборов.
     Согласимся с Н. А. Лопашенко, что для обеспечения устойчивости сбора налогов ? одного из принципиальных условий повышения эффективности российской экономической системы, необходим комплексный и системный подход, затрагивающий не только налоговое и уголовное законодательство, но и создание необходимых условий посредством иных отраслей законодательства5. 
     Состояние законности и правоприменительная практика, которая складывается в разных регионах, свидетельствует о значительном уровне разного рода нарушений налогового законодательства, что негативно влияет на финансово-экономические условия и тормозят развитие и стабилизацию экономического положения в стране. 
1.2. Правовое регулирование ответственности за уклонение от уплаты налогов и сборов по законодательству зарубежных стран
     В мировой практике не существует единого подхода к формированию законодательства об уголовной ответственности за налоговые преступления.
     В ряде государств (Албания, Бахрейн, Катар, Бруней, Кувейт) налоговые преступления законодательством не предусмотрены6. 
     В большинстве стран СНГ, Финляндии, Дании, Норвегии единственным источником уголовно-правовых норм является уголовный кодекс.
     Наиболее распространена ситуация, когда ответственность за налоговые преступления устанавливается не только уголовным кодексом, но и другими нормативными актами. 
     Так, в КНР соответствующие нормы предусмотрены как Уголовным кодексом, так и другими законами, например, Законом КНР от 04.09.1992 «Об управлении взиманием налогов»7. В УК Швеции указано только одно налоговое преступление. Наибольшее же число преступлений предусмотрено Законом о налоговых преступлениях и другими нормативными правовыми актами8. В США на федеральном уровне уголовная ответственность за налоговые преступления регламентируется законами, кодифицированными в разделе 26 Свода законов США. На уровне отдельных штатов уголовными кодексами устанавливается ответственность за уклонение от уплаты местных налогов9.
     В отдельных государствах (Испания, Италия, Великобритания и др.) налоговые преступления предусмотрены не уголовными кодексами, а специальными нормативными актами.
     А.П. Зрелов и М.В. Краснов предложили следующую классификацию преступлений в сфере установления, введения, исчисления, взимания и уплаты налогов и сборов, которая может быть принята за основу при проведении сравнительно-правового анализа законодательства:
     действия по уклонению от уплаты налоговых платежей; 
     действия, препятствующие установлению правильных размеров налоговых платежей;
     нарушение обязанности по удержанию и перечислению налогового платежа;
     действия по воспрепятствованию взысканию налоговых платежей в принудительном порядке; 
     незаконные основания для получения налоговой льготы;
     применение незаконных оснований для получения возвращаемого государством налогового платежа10.
     Уклонение от уплаты налоговых платежей признается преступлением в большинстве государств. В США различные способы уклонения от уплаты налогов предусмотрены в качестве самостоятельных составов преступлений. В частности, федеральное законодательство такими преступлениями признает: неуплату налога; умышленный пропуск сбора и уплаты налога; действия по уклонению от уплаты налога, включающие обман, ложное заявление, предоставление недостоверной декларации11.



Глава 2. Регулирование уголовной ответственности за уклонение от уплаты налогов и сборов по законодательству РФ
2.1. Правовая характеристика составов преступления уклонения от уплаты налогов и сборов по законодательству (ст. 198, 199 УК РФ)
     В современном мире налоги являются основной и неотъемлемой доходной частью бюджета государства, благодаря которой государство способно реализовывать свои функции. Бюджетные средства расходуются на развитие всех отраслей народного хозяйства, социальной сферы, что особенно важно в условиях продолжающихся в России реформ12. Налоги являются важной составляющей частью система государственных доходов обеспечения экономической безопасности государства13. Обязанность платить налоги закреплена конституционно. Однако законность и обязательность указанного способа пополнения государственной казны осознают не все налогоплательщики. В связи с этим у законодателя возникает необходимость постоянно совершенствовать качественные правовые характеристики налогового контроля и налогового правонарушения. Отметим, что существует и неналоговый контроль14, но налоговый контроль отличается своими целями и методами.
     Налоговый контроль выступает основной формой реализации контрольной функции государства и в первую очередь призван обеспечивать имущественные права Российской Федерации и её территориальных подразделений.В связи с этим, контроль за уплатой налогов можно рассматривать как важнейший элемент системы государства, эффективность функционирования которого достигается за счёт проверки своевременности исполнения налогоплательщиками своих обязательств.
     В налоговом праве существуют понятия «законные и незаконные действия налогоплательщиков». К законным действиям относятся правомерные действия, связанные с уменьшением налогов, применением льгот. К незаконным действиям относятся налоговые правонарушения и налоговые преступления, связанные с сокрытием доходов, занижением суммы доходов, неуплатой налогов. В целях обеспечения соблюдения законодательства о налогах и сборах в Российской Федерации осуществляются проверки хозяйственной деятельности юридических и физических лиц. В результате налоговых проверок выявляются недобросовестные налогоплательщики. Налоговые органы сообщают в следственные органы о грубых нарушениях налогоплательщиками законодательства о налогах и сборах, которые в свою очередь при необходимости возбуждают уголовные дела по экономическим преступлениям.
     Совершение налоговых правонарушений влечёт за собой юридическую ответственность, которая выражается в реакции государства на противоправные действия субъектов соответствующих правоотношений15.
     Следует отметить, что уклонение от уплаты налогов и (или) сборов физическим лицом и юридическим лицом квалифицируется как налоговое правонарушение. Вопрос о налоговых правонарушениях решается между налоговыми органами и налогоплательщиками. Налогоплательщики, допустившие неуплату налогов, должны в соответствии с Налоговым кодексом РФ и на основании требования налоговых органов заплатить в бюджет недоимку, штрафы, пени. Ответственность налогоплательщика в соответствии с Уголовным кодексом Российской Федерации наступает, если налогоплательщик совершил неуплату налогов и (или) сборов в крупном или в особо крупном размере. За уклонение от уплаты налогов и (или) сборов налогоплательщик наказывается либо штрафом, либо принудительными работами, либо арестом на определённый срок, либо лишением свободы на длительный срок, лишением права занимать определённые должности и заниматься определённой деятельностью на установленный срок.
     Обострение криминальной ситуации в рассматриваемой области и постоянное увеличение количества уклонений от уплаты налогов и (или) сборов с физических лиц и организаций происходит по ряду причин, в частности: в ситуации общей неблагополучной социально-экономической ситуации в стране; низкой активности правоохранительных органов при выявлении определенной категории преступлений; отсутствии у правоохранительных органов нужного материального и кадрового ресурса; отсутствие эффективных правовых регуляторов отношений налогообложения.
      Законодатель объединил в самостоятельную главу преступные деяния, которые совершаются в области экономической деятельности, исходя из общности видового объекта таких посягательств. 
      Российская теория уголовного права в качестве преступлений в области экономической деятельности называет общественно опасные деяния, которые посягают на общественные отношения, складывающиеся при производстве, распределении, обмене и потреблении материальных благ и услуг.
      Непосредственным объектом выступает конкретный вид общественных отношений, складывающихся в рамках функционирования определенной экономической сферы.
      Обязательным признаком отдельных преступлений в области экономических отношений являются общественно опасные последствия. Такие преступления имеют материальный состав. Преступление с материальным составом признается оконченным с момента наступления перечисленных в законе последствий. Таким последствием, как правило, является крупный ущерб. Для возложения на виновного уголовной ответственности в данном случае необходимо установить причинную связь между совершенным деянием и преступным результатом.
      В системе преступлений в области экономических отношений содержатся также деяния, которые содержат формальный состав. Чтобы признать эти преступления оконченными должен быть установлен факт совершения конкретного деяния.
     Ответственность за совершение налоговых преступлений закреплена в отдельных статьях Уголовного кодекса Российской Федерации16 (далее – УК РФ). Так, для физических лиц такая ответственность предусмотрена статьей 198, для предприятий и организаций - статья 199 Уголовного УК РФ. Кроме того, законодательство предусматривает ответственность и налогового агента. Например, физические лица обязаны уплачивать в бюджет налог на доходы физических лиц в размере 13 % от суммы доходов. На предприятии или в организации данный налог удерживают из заработной платы сотрудника и перечисляют в бюджет. В данном случае предприятие или организация выступает в роли налогового агента. Юридическое лицо - налоговый агент обязано правильно исчислить налог, удержать из зарплаты сотрудника и перечислить в бюджет, в противном случае оно будет нести ответственность в соответствии со статьей 199.1 УК РФ.
     Статья 199.2 УК РФ предусматривает ответственность предприятий и организаций, индивидуальных предпринимателей за сокрытие денежных средств и имущества, уменьшая налоговую базу для исчисления налогов, например, налога на имущество, налога на прибыль и других налогов.
     Благодаря контролю налоговых органов за хозяйственной деятельностью и правильным отражением всех хозяйственных операций в бухгалтерском и налоговом учёте на предприятиях, в организациях, а также контролю за деятельностью физических лиц выявляются налоговые правонарушения. При определении суммы недоимки налогов и сборов налоговые правонарушения переходят в разряд налоговых правонарушений, имеющих признаки налоговых преступлений. У налоговых органов может появиться повод передать дело в следственные органы для возбуждения уголовного дела. Законодательно определены следующие поводы возбуждения уголовного дела по налоговому преступлению: сообщение органа, осуществляющего оперативно-розыскную деятельность, о выявленных в действиях налогоплательщика признаках нарушения законодательства о налогах и сборах, заявление о преступлении; явка с повинной; сообщение о совершенном или готовящемся преступлении, полученное из других источников.
     Объектом преступлений, предусмотренного ст. 198-199 УК РФ являются финансовые интересы государства, общественные отношения в сфере формирования бюджета и государственных внебюджетных фондов за счет налогов и сборов, которые уплачиваются физическими лицами и организациями.
     Объективная сторона состава преступления, предусмотренного ст.198-199 УК РФ выражается в виде деяния, которое может быть совершено в двух формах: 1) бездействие - уклонение от уплаты налогов и (или) сборов посредством непредставления налоговой декларации или других документов, которые согласно законодательству РФ обязательны к предоставлению; 2) действие - представление декларации или указанных документов, но с включенными в них заведомо ложными сведениями.
     Представляется неудачным использование термина «уклонение» при формулировании ст. 198-199 УК РФ. Поскольку этимология данного слова подразумевает действия по глаголу уклонить, уклонять, уклониться, то есть действовать, чтобы отодвинуться в сторону, избегая чего-то, отходить от прямого пути, изменить направление, отходить от начатого, от главного или от правильного, переходя к иному, стараясь избежать чего-либо17.
     Очевидно, что уклонение фактически предшествует неуплате налогов или сборов, выражаясь в совершении действия или бездействия, которые создают условия для неуплаты обязательных бюджетных платежей. Ответить на вопрос к какому составу относится данное преступление не так легко. В доктрине уголовного права существует дискуссионныи? вопрос, связана она с определением конструкции состава вышеуказанных преступлении?. 
     Профессор П. Яни указывает, что налоговое преступление заключается в «фактическои? неуплате налога, то есть в том, что он влечет за собои? не поступления денежных средств в бюджетную систему России?скои? Федерации. Поэтому налоговые преступления считаются оконченными с момента фактическои? неуплаты налога за соответствующии? налогооблагаемыи? период, в срок, установленныи? налоговым законодательством». 
     Ряд авторов придерживаются инои? точки зрения относительно конструкции состава преступлении?, которые полагают, что состав рассматриваемых преступлении? формален. 
     В. Сверчков, И. Кучеров утверждают, что состав налоговых преступлении? сконструирован как формальныи?. В частности, В. Сверчков предлагает пример, когда денежные средства, направленные налогоплательщиком в качестве налоговых платежеи?, но по каким-то причинам не дошли до бюджета. Вышесказанное свидетельствует на факт уклонения от уплаты налогов, если не учитывать, что не поступления денежных средств в бюджет не является винои? налогоплательщика. В этом случае отсутствует прямая причинно-следственная связь между причиненным бюджету ущербом и уклонением от уплаты налогов (сборов). А ведь именно не поступления денежных средств в бюджетную систему государства, по мнению сторонников материальнои? конструкции состава рассматриваемых преступлении?, выражает их «материальность».
     Позицию формальнои? конструкции разделяет Главное следственное управление ФСНП России. «Учитывая сложившуюся практику применения деи?ствующего состава налоговых преступлении?, полагаем, что рассматриваемыи? состав ст. 198 и 199 УК РФ носит формальныи? характер». 
     При такой жесткой регламентации способов совершения преступления в ст. 198-199 УК РФ в практической деятельности могут возникать препятствия для привлечения причастного лица к уголовной ответственности. Например, законодательно предусмотрены налоги, которые уплачиваются после уведомления налоговым органом о возникновении соответствующей обязанности, а также указания суммы, которая подлежит перечислению. Такими налогами являются транспортный налог (ст. 163 НК РФ), земельный налог (ст. 397 НК РФ). Уплачивая данные налоги, плательщик не предоставляет никаких документов. Поэтому, если лицо не уплатит данные налоги, то говорить о наступлении уголовной ответственности нельзя, поскольку нет объективной стороны преступления, предусмотренной ст. 198-199 УК РФ.
     В качестве действий, являющихся объективной стороной рассматриваемых преступлений, выступает также непредставление декларации, достаточно распространенный способ совершения деяний, предусмотренных ст. 198-199 УК РФ.
     Для надлежащего исполнения обязанности по исчислению и уплате налогов связано, прежде всего, важно правильное составление, ведение и представление в налоговый орган налоговой отчетности, способствующей реализации государственными налоговыми органами контрольной функции налогообложения, поскольку позволяет эффективно проводить меры налогового контроля. Согласно ст. 23 НК РФ, на налогоплательщиков возложена обязанность в определенном порядке учитывать свои доходы (расходы) и объекты налогообложения, а также предоставлять в налоговый орган по месту учета налоговую декларацию относительно тех налогов, которые они должны уплачивать согласно нормам законодательства РФ о налогах и сборах.
     Налоговая декларация ? основной документ налоговой отчетности; в случае непредставления в установленные сроки налоговых деклараций возникает угроза неэффективного осуществления мероприятий налогового контроля и невозможности своевременно обнаружить факты исполнения налоговой обязанности несвоевременно, не в полной мере или неправильно. При игнорировании налогоплательщиками соответствующих обязанностей возникает затруднение нормального осуществления налоговыми органами своих функциональных обязанностей18.
     Налоговая декларация подается налогоплательщиком в каждом случае по каждому налогу, который подлежит уплате, если только законодательством о налогах и сборах не предусмотрено освобождение определенной категории налогоплательщиков от данной обязанности. При этом обязанность предоставить расчеты обязательна только в том случае, когда на это прямо указывают нормы второй части НК РФ относительно конкретных налогов (сборов)19. Физическое лицо или организация предоставляет декларацию в налоговый орган по месту своего учета в качестве налогоплательщика согласно установленной форме на бумажных носителях или в электронном виде, указывая единый по всем налогам идентификационный номер налогоплательщика. Декларацию можно представить лично или через представителя, направить в виде почтового отправления, содержащего опись вложения или передать по телекоммуникационному каналу связи. Когда налоговая декларация отправляется почтовым отправлением, то моментом ее представления будет считаться день отправки почтового отправления. Когда налоговая декларация направляется по телекоммуникационному каналу связи, датой ее представления будет считаться день ее отправки.
     В контексте уголовной ответственности за уклонение от уплаты налогов, важно особо рассмотреть проблему расчета сбора. При определении расчетов сборов в п. 1 ст. 80 НК РФ законодатель ориентировался на определение налоговой декларации, при этом закрепив в отличие от налоговой декларации некоторые специфичные моменты. Так, лицо в данном случае считается плательщиком сбора, при этом законодательство устанавливает данные, которые служат основанием для исчисления и уплаты сбора. В системе налогов и сборов РФ состоят три сбора, взимаемых на федеральном уровне (подп. 9, 10 ст. 13 НК РФ): сбор за пользование объектами животного мира, сбор за пользование объектами водных биологических ресурсов и государственная пошлина20. Относительно государственной пошлины, требования о подаче в налоговый орган какой-либо документации налоговой отчетности отсутствуют. В соответствии с. п. 1, 2 ст. 333.7 НК РФ организация или индивидуальный предприниматель, которые осуществляют пользование объектами животного мира или объектами водных биологических ресурсов на основании разрешений на их добычу (вылов), должны предоставить в налоговый орган документ, именуемый «сведения», который по своему содержанию соответствует понятию расчета сбора. Применительно к сбору за пользование объектами водных биологических ресурсов плательщик должен представить сведения о полученном разрешении на добычу (вылов) водных биологических ресурсов и сумме сбора, которые подлежат уплате в виде разового и регулярного взноса.
     Плательщик сборов за пользование объектами животного мира подает сведения о полученном разрешении на добычу объектов животного мира, сумме сборов, которые подлежат уплате, и сумме фактически уплаченных сборов. Обязанность по представлению сведений о суммах уплаченных сборов обусловлена тем, что сборы за пользование объектами животного мира уплачиваются непосредственно при получении разрешения, после чего в течение 10 дней плательщик сбора должен подать сведения.
     Действия, когда в налоговую декларацию или иную документацию включаются заведомо ложные сведения как форма уклонения от уплаты налогов и (или) сборов имеют разное проявление. Следует отметить, что в ст. 198-199 УК РФ законодателем был заменен термин «искаженные данные о доходах и расходах» на словосочетание «заведомо ложные сведения». Представляется, что в новым термином информация приобрела более общий характер в отличие от предыдущего. В связи с этим в качестве ложных сведений должны считаться любые имеющие отношение к налогообложению физического или юридического лица сведения относительно доходов и расходов, ранее признаваемые законодателем искаженными.
     При заведомой искаженности данных необходимо наличие двух признаков: 1) относимость данных к исчислению налога и(или) сбора и 2) их очевидное для лица несоответствие реальной налогооблагаемой базе. В качестве заведомо искаженных будут выступать данные применительно к расчетам таких объектов как налоговая база, величина доходов, расходов или размер льготы, которая учитывается при исчислении налога или сбора, а также данные, которые неверно отражают факт по причине игнорирования существенной для расчета и уплаты налога информации21.
     Включая в декларацию и иную документацию заведомо ложные сведения, лицо осознанно умалчивает об объектах налогообложения, которые фактически возникли за прошедший налоговый период (ст. 38 НК РФ), включая доходы, а также необоснованно изменяет характеристики, позволяющие снизить налоговую базу, например, завысив размеры произведенных расходов. На аналогичной позиции стоят и налоговые органы. Согласно Письму Госналогслужбы России от 11.09.1997 № ВЗ-6-18/654 «под включением в декларацию заведомо искаженных данных о доходах или расходах следует понимать умышленное указание в декларации любых, несоответствующих действительности сведений о размерах доходов и расходов»22.
     Т.е. при неумышленном совершении данного правонарушения возникает не уголовная, а налоговая (финансовая) ответственность согласно ст. 119 НК РФ (непредставление налоговой декларации).
     Пленуме Верховного Суда РФ в Постановлении от 28.12.2006 N 64 «О практике применения судами уголовного законодательства об ответственности за налоговые преступления»23 указа, что заведомо ложные сведения (включенные в налоговую декларацию или в иную документацию, предоставление которых согласно российскому налоговому законодательству обязательно) заключаются в умышленном указании в них любого не соответствующего действительности факта о таких аспектах налогообложения как объект налогообложения, расчет налоговой базы, наличие налоговых льгот, или вычетов, а также любых иных сведений, влияющих на правильность исчисления и уплаты налогов и сборов.
     Совершая действия по включению в налоговую декларацию или иную обязательную для представления документацию заведомо ложной информации, лицо может умышленно не отражать в них данные о доходах из определенного источника, объекте налогообложения, уменьшить действительный размер доходов, исказить размеры произведенных расходов, учитываемых при исчислении налога (например, в ситуации, когда расход вычитается в процессе определения совокупного налогооблагаемого дохода). Заведомо ложными сведениями может быть не соответствующая действительности информация о времени (периоде), когда были понесены расходы, получены доходы, искажения в расчетах физических показателей, которые характеризуют определенный вид деятельности, в рамках уплаты единого .......................