Организация и методика проведения камеральных налоговых проверок по налогу на доходы физических лиц

     Введение
     Глава 1. Теоретические и методологические основы камеральных налоговых проверок по налогу на доходы физических лиц в РФ
     1.1.  Организация и методика проведения камеральных налоговых проверок по налогу на доходы физических лиц
     1.2. Законодательная база организации и проведения камеральных налоговых проверок по налогу на доходы физических лиц
     1.3.  Динамика показателей результативности проведения камеральных налоговых проверок по налогу на доходы физических лиц за 3-5 лет, основные тенденции организации и проведения проверок
     Глава 2. 
     2.1. 
     
     
     
     
     
     
     
     
     
     
     
     Глава 1.
     1.1. Организация и методика проведения камеральных налоговых проверок по налогу на доходы физических лиц
     Одной из форм налогового контроля являются камеральные проверки, на основании которых фискальные органы уполномочены требовать уплаты налогов, налоговой задолженности, а так же определять уровень ответственности за нарушение налогового законодательства.
     В соответствии с п. 1 ст. 88 НК РФ камеральная налоговая проверка проводится уполномоченными должностными лицами налогового органа без специального разрешения руководителя налогового органа по данным представленным налогоплательщиком в налоговой декларации (расчете) в течение трех месяцев с момента ее представления.
     Согласно Определению Конституционного Суда РФ от 08.04.2010 N 441-О-О "Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы гражданки Измайловой Галины Васильевны на нарушение ее конституционных прав пунктом 1 статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации" – камеральная проверка является формой текущего документального контроля за соблюдением налогового законодательства, который проводится на основе налоговых деклараций (расчетов) и документов, представленных налогоплательщиком, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа.
     Камеральная проверка проводится налоговым органом по месту учета налогоплательщиков. 
     Налогоплательщик не информируется о начале проведения камеральной проверки.
     В случае выявления ошибок налоговым органом направляется уведомление налогоплательщику с требованием предоставить в пятидневный срок пояснения или внести исправления в указанный срок.
     В соответствии с п.4 ст. 80 НК РФ налоговому органу запрещается отказывать в принятии налоговых деклараций.
     Должностным лицом налогового органа проводится визуальный контроль полученных документов на наличие обязательных реквизитов.
     Если в представленных налогоплательщиком документах отсутствует один из обязательных реквизитов инспектор, уведомляет налогоплательщика или его представителя об этом и должен предложить внести необходимые изменения.
     В Российской Федерации налог на доходы физических лиц появился в 1916 году.
     В 1998 году Государственная налоговая служба Российской Федерации приняла Регламент организации и проведения камеральных налоговых проверок соблюдения налогового законодательства, в соответствии с которым стали проводиться камеральные проверки по налогу на доходы физических лиц. В положениях Регламента впервые определены цели и задачи камеральной проверки, даны конкретные методические рекомендации по ее проведению.
     Так в соответствии с пп 2.7 Регламента налоговая отчетность подлежит передачи в отделы, осуществляющие камеральные проверки не позднее следующего рабочего дня с момента ее принятия.
     Основным контрольным материалом для проведения проверки у налоговых органов является декларация предоставленная налогоплательщиком.
     Расчеты с бюджетом  по НДФЛ регулируются Налоговым кодексом РФ.
     Согласно статье 207 НК РФ, налогоплательщиками признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами РФ, а так же лица получающие доход от источников в РФ, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.
     Налоговая декларация по налогу на доходы физических лиц — это документ, по которому физические лица отчитываются о сумме полученных ими доходов и относящимся к ним расходов, к порядку заполнения, которого предъявляются определённые требования.
     Если по итогам налогового периода у налогоплательщика отсутствует сумма к уплате налога в бюджет, это не является освобождением от подачи декларации по данному налоговому периоду.
     Налоговой базой по НДФЛ являются все виды доходов, полученные налогоплательщиком, как в денежной, так и в натуральной формах.
     Основными задачами камеральной  проверки по НДФЛ являются:
* проверка полноты отражения в декларациях о доходах физического лица, отчетах налоговых агентов всех доходов, подлежащих налогообложению, полученных от всех источников выплаты дохода;
* проверка правомерности исчисления налогооблагаемой базы путем исключения из нее всех расходов, произведенных физическим лицом (при этом, если расходы не подтверждены, то допускается вычет в размере 20 % задекларированных доходов); 
* определение размеров доходов, освобождаемых от налогообложения;
* правомерность применения налоговым агентом в отношении физических лиц налоговых вычетов;
* проверка правильности применения налоговых ставок;
* проверка полноты уплаты в бюджет;
* правильность заполнения и отражения информации о доходах физических лиц налоговым агентом в налоговых карточках по учету доходов и НДФЛ;
*  полнота и своевременность представления сведений о доходах физических лиц по форме 2-НДФЛ за проверяемые налоговые периоды.
     При  проведении камеральной проверки для решения поставленных задач часто достаточно предоставленных физическими лицами (индивидуальными предпринимателями) деклараций по НДФЛ и предоставленных налоговыми агентами данных о начислении заработной платы (с учетом оплаты труда не денежными средствами), доходах в виде материальной выгоды и других видах доходов.
     Для подтверждения правомерности применения налоговых вычетов налогоплательщику так же необходимо представить соответствующие документы.
     Наиболее значимым при проведении камеральной проверки по НДФЛ является проверки правильности определения налоговой базы и применения налоговых ставок, размер, которых варьируется от 9% до 35%.
     Оформление результатов проверки зависит от того, выявлены ли ошибки в заполнении документов или противоречия между сведениями, содержащимися  в них.
     Если в ходе проведения проверки нарушений выявлено не было, инспектор подписывает  декларацию и указывает даты ее проверки на титульном листе. Проверка декларации по налогу на доходы физических лиц заканчивается оформлением уведомления на уплату авансовых платежей по налогу на очередной год.
     Если налоговым органом в ходе проведения проверки установлен факт нарушения налогового законодательства, должностные лица налогового органа, проводившие проверку, в течение 10 дней после проведения проверки составляют акт. 
     В акте налоговой проверки отражаются факты правонарушений, к нему прилагаются материалы, полученные в ходе контроля, а так же иные документы, подтверждающие выявленное нарушение (таблица 1).
     В соответствии с п.1 ст.101 НК РФ акт налоговой проверки, а так же другие материалы, собранные в ходе ее проведения, а так же письменные возражения и пояснения, представленные налогоплательщиком, в отношении которого проводилась проверка, рассматриваются руководителем налогового органа, проводившего проверку, а так же выносится решение в течение 10 дней с момента представления письменных возражений по акту налоговой проверки.
     Таким образом, камеральная проверка по НДФЛ не имеет особых отличий в организации и проведении от проверок по другим налогам и сборам. Не смотря на то, что налог на доходы физических лиц в РФ был введен довольно давно, основной регламент по проведению камеральных проверок по нему был разработан не так давно. Основными задачами является налоговых органов в ходе проведения налоговой  проверки определение правильности применения налоговых ставок, определения налоговой базы и применения вычетов, а так же проверка документов, подтверждающих право на их применение. Камеральная проверка по налогу на доходы физических лиц может закончиться составлением акта, если были выявлены нарушения, либо направлением уведомления на уплату налога налогоплательщику.
1.2. Законодательная база организации и проведения камеральных налоговых проверок по налогу на доходы физических лиц
     В настоящее время эффективное функционирование государства невозможно без специализированной системы налогового контроля. Вся государственная система налогового контроля осуществляется для реализации государством своего права законно обеспечивать свои интересы и интересы граждан.
     Важным условием стабильности финансовой системы является обеспечение устойчивости сбора налогов, а так же соблюдения налогового законодательства.
     Камеральная налоговая проверка является одной из основных форм налогового контроля, позволяющая предотвратить нарушение налогового законодательства.
     Для полного обеспечения налогового контроля государственные налоговые инспекции руководствуются определенным перечнем нормативно-правовых актов, регулирующих налоговые отношения.
     Нормативно-правовая база, регулирующая проведение камеральных проверок, имеет высшую юридическую силу и применяется на всей территории Российской Федерации.
     Нормы, содержащиеся в Конституции РФ, имеют прямое воздействие на налоговые отношения. В частности определяют, что налоги являются обязательными к уплате, находятся в ведении страны, а так же что органы местного самоуправления вправе сами устанавливать местные налоги.
     Так же при проведении камеральных проверок по налогу на доходы физических лиц, налоговые органы руководствуются законами федерального, регионального и местного уровня, Налоговым кодексом РФ и иными федеральными законами, не вошедшими в НК РФ.
     Федеральный закон РФ от 07.12.1991 N 1998-1 (ред. от 24.03.2001) "О подоходном налоге с физических лиц" был принят вместе с законом РФ от 27.12.1991 N 2118-1 (ред. от 11.11.2003) "Об основах налоговой системы в Российской Федерации" (с изм. и доп., вступающими в силу с 01.01.2004), который впоследствии был заменен вводом 2 части Налогового кодекса РФ.
     Так же одним из важных законов при проведении камеральной проверки является Закон РФ «О налоговых органах Российской Федерации» в редакции от 01.01.2107 года. Закон определяет задачи налогового органа при проведении проверки, ответственность налоговой инспекции и ее должностных лиц.
     Помимо федеральных законов при проведении камеральной налоговой проверки должностные лица налоговых органов так же руководствуются подзаконными актами, к которым относятся:
* Указы Президента РФ.
* Постановления Правительства РФ.
* Нормативно-правовые акты субъектов РФ.
* Нормативно-правовые акты местных органов власти.
     Их содержание в основном связано с определением налоговых ставок, налоговых льгот. Некоторые законы имеют ссылки на подзаконные акты, предусматривающие регулирование отдельных налоговых отношений нормативными актами Правительства РФ.
      Так же налоговыми органами для проведения камеральных проверок могут быть использованы акты органов специальной компетенции:
* Министерства финансов РФ. 
* Федеральной налоговой службы. 
* Таможенного комитета.
* Министерства внутренних дел.
* Органов государственных внебюджетных фондов.
     Для решения спорных вопросов налоговые органы руководствуются Решения Конституционного суда РФ, Верховного суда РФ, Арбитражного суда РФ, судов общей юрисдикции.
     Так согласно Определению Конституционного Суда РФ от 23.04.2015 N 736-О "Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы гражданки Чекуновой Елены Анатольевны на нарушение ее конституционных прав статьей 88 Налогового кодекса Российской Федерации" в решении спорного вопроса между налогоплательщиком и налоговым органом о том, что является ли проверка налоговой декларации за отчетный год повторной, суд принял сторону налогового органа и постановил отказать налогоплательщику в жалобе.
     Чаще всего при организации и проведении камеральных налоговых проверок по налогу на доходы физических лиц отделы, проводящие проверки в качестве нормативной базы используют главу 23 НК РФ (таблица 2).
      Таблица 2
     Нормативная база организации и проведения камеральных налоговых проверок по налогу на доходы физических лиц
Нормативная база
Описание
Статьи 88, 31 и 37 Налогового кодекса РФ
О методах  осуществления камеральной проверки
Статья 81 Налогового кодекса РФ
О необходимости предоставления налоговым органам дополнительных документов по требованию
Статья 96 Налогового кодекса РФ
О проведении необходимых экспертиз для обнаружения фактов фальсификации документов
Статья 31, пп. 1 Налогового кодекса РФ
О необходимости обязательного информирования налогоплательщика при осуществлении каких-либо мероприятий по выявлению факта уклонения от уплаты налогов
      Источник: Налоговый кодекс РФ 1 часть [Электронный ресурс].URL:   http://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_19671/ (дата обращения 26.05.2017).
     Так же основой нормативной базы по организации и проведению камеральных налоговых  проверок по налогу на доходы физических лиц являются статья 176 Налогового кодекса РФ и статьи по налоговым вычетам 218-221 НК РФ.
     Нередко при проведении камеральных проверок по НДФЛ спорным вопросом являлось то, какие документы и в каком объеме имеет право запрашивать налоговый орган. Часто организация и проведение камеральной проверки проходило по подобию проведения выездных проверок.
     Внесение изменений Федеральным законом от 27.07.2006 N 137-ФЗ (ред. от 03.07.2016) "О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования" в статью 88 НК РФ сформулировали общие правила проведения камеральных проверок, согласно которым налоговый орган не вправе истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения и документы, если иное не предусмотрено НК РФ или если представление таких документов вместе с налоговой декларацией (расчетом) не предусмотрено Налоговым кодексом.
     Исходя из этого следует, что законодательная база организации и проведения камеральных проверок  является основным инструментом для государства в обеспечении своих прав и интересов. Изменения в законодательной базе позволяют осуществлять полный и своевременный  контроль за соблюдением законодательства по исчислению и уплаты налога на доходы физических лиц, а так же за организацией камеральных проверок по данному налогу. Нормативно-правовая база по организации и  проведению камеральных проверок по налогу на доходы физических лиц имеет юридическую силу и распространяется на всей территории российской Федерации. Помимо федеральных законов, камеральные проверки проводятся на основании местного и регионального законодательства,  а так же с помощью подзаконных актов. Немалую роль в решении спорных вопросов при организации камеральных проверок играют и постановления судов.

1.3. Динамика показателей результативности проведения камеральных налоговых проверок по налогу на доходы физических лиц за 3-5 лет, основные тенденции организации и проведения проверок
     Налог на доходы физических лиц является основным источником формирования доходов консолидированного бюджета во всех экономически развитых странах. В Российской  Федерации этот налог также входит в число основных бюджетообразующих налогов (таблица 3).
     Таблица 3
     Структура доходов федерального бюджета по состоянию на 01.01.2017г.
Вид дохода
Бюджет РФ, рублей.
Всего доходов
11 702 711 965
Налог на прибыль организаций
2 877 100 235
Налог на доходы физических лиц
1 971 862 398
Налог на добавленную стоимость на товары ( работы,услуги), реализуемые на территории РФ
2 843 777 238
Акцизы
1 328 588 444
Налог на добавленную стоимость на товары ( работы,услуги), ввозимые на территорию РФ
154 091 099
Налоги на имущество 
1 189 209 670
Налог на имущество физических лиц
47 886 590
Налог на имущество организаций
772 783 890
Транспортный налог
173 554 921
Замельный налог
194 137 672
Земельный налог организаций
149 719 808
      Источник: Отчет ФНС России по форме 1-НМ по состоянию на 01.01.2017, сводный в целом по Российской Федерации [Электронный ресурс]. URL: https://www.nalog.ru/rn86/related_activities/statistics_and_analytics/forms/ ( дата обращения 28.05.2017 г.)
     Несмотря на то, что НДФЛ является федеральным налогом, данный платеж имеет большое значение для региональных и местных бюджетов.
     В соответствии с Бюджетным кодексом РФ в бюджеты субъектов Российской Федерации подлежит зачислению по нормативу 85% налога на доходы физических лиц. А так же налог подлежит зачислению в городские поселения и муниципальные районы, в размере 10% и 5% соответственно.
     Для расчета эффективности проведения камеральных проверок, возможно, использование следующих формул:
1. Эффективность налоговых проверок
     Энп = Д / Кнп,                                                                        (1)
      где Энп – показатель дополнительно начисленных платежей в расчете на 1 проверку; 
     Д – сумма дополнительно начисленных платежей по результатам контрольных мероприятий; 
     Кнп – количество налоговых проверок по видам (камеральные, выездные).
2. Коэффициент результативности проверок
     Кр = Р / П · 100%,                                                                    (2)
     где Кр – коэффициент результативности проверок; 
     П - количество проведенных проверок;
      Р - количество проверок, в которых выявлены нарушения. 
3. Коэффициент применения санкций за нарушение налогового законодательства 
     Ксанкций = (Шв + Шк) / (Нв + Нк),                                          (3)
     где Ксанкций - коэффициент применения санкций за нарушение налогового законодательства; 
     Шв и Шк - примененные в виде штрафов налоговые санкции; 
     Нв – дополнительно начисленные налоги по результатам выездных налоговых проверок; 
     Нк - дополнительно начисленные налоги по результатам камеральных налоговых проверок.
     Для оценки результативности проведения камеральных проверок по налогу на доходы физических лиц, используя данные ФНС России по ХМАО-Югре отчет по форме 2-НК за 2012-2016гг.(таблица 4).
     Таблица 4
     Эффективность оценки результативности проведения камеральных проверок по НДФЛ по ХМАО-Югре за 2012-2016гг.
Показатели
2012
2013
2014
2015
2016
2016/2012,%
Количество проведенных КНП,ед.
32738
30555
30245
30245
29720
0,91
Количество результативных КНП,ед.
4543
4228
6531
6531
6843
1,51
Результативность,%
13,88
13,84
21,59
21,59
23,02
1,66
Доначислено по результатам КНП
5138
4886
7569
7569
13626
2,65
Эффективность КНП
15,69
15,99
25,03
25,03
45,85
2,92
Коэффициент сокрытия налогов
0,25
0,24
0,99
1,02
0,95
3,89
      Источник: Отчет ФНС России по форме 2-НК по ХМАО-Югре [Электронный ресурс]. URL: https://www.nalog.ru/rn86/related_activities/statistics_and_analytics/forms/ (дата обращения 28.05.2017г.)
     Анализируя представленные данные за исследуемый период, следует вывод, что количество проверок сократилось на 9 %, а их результативность увеличилась на 51%.
     Исходя, из этого следует повышение результативности проведения камеральных проверок на НДФЛ на 66%.
     Большая сумма доначисленных налогов по результатам проверок была получена в 2016 году, это говорит о тщательном сборе налоговыми органами доказательной базы по нарушениям и об улучшении качества подготовки и проведении контрольных мероприятий.
     Эффективность проверок за исследуемый период повышается. Увеличение результативных камеральных проверок, а так же повышение доначислений по результатам проведения КНП по налогу на доходы физических лиц являются одними из основных факторов увеличения эффективности проведения проверок.
     За исследуемый период произошло увеличение коэффициента сокрытия налогов, что является положительным фактором работы органов, проводивших камеральные проверки по НДФЛ.
     На основании проанализированных данных можно выявить основные тенденции организации и методики проведения камеральных проверок по налогу на доходы физических лиц.
     К ним можно отнести следующее:
     * повысить уровень проверки полноты отражения в декларациях о доходах физического лица, отчетах налоговых агентов всех доходов, подлежащих налогообложению, полученных от всех источников выплаты дохода, путем перехода сдачи налоговой декларации от бумажного носителя к электронному виду. Такой переход позволит создать соответствующие средства налогового контроля, а так же в короткие сроки обнаружить ошибки, допущенные налогоплательщиками при заполнении форм налоговой отчетности. 
     Автоматизированная подача деклараций по НДФЛ позволит сравнивать данные не только с данными, указанными в других декларациях, но и с другими данными на расчетных счетах налогоплательщика, а так же сданными предоставленными работодателями в справках 2-НДФЛ.
     * ограничить срок представления документов по жалобам налогоплательщиков на стадиях их рассмотрения в случае, если в ходе проведения проверки налогоплательщиком такие документы не представлены по требованию налогового органа. Расширит права налоговых органов, путем внесения изменений в статьи 93, 93.1 Налогового кодекса РФ.
     * повысить уровень квалификации сотрудников, эффективность их обучения и подготовки, уровень профессиональных знаний путем обмена опытом с сотрудниками ФНС РФ в различных субъектах на основе дальнейшего развития системы непрерывного профессионального образования.
     Таким образом, следует вывод, что динамика проведения камеральных налоговых проверок по налогу на доходы физических лиц за исследуемый период показывает увеличение количества проведенных проверок, увеличился объем доначисленных сумм по налогу на доходы физических лиц. В период 2012-2016гг. увеличилась результативности проведения камеральных налоговых проверок по налогу на доходы физических лиц. Основными тенденциями по организации и методике проведения камеральных проверок являются повышение уровня проверки полноты отражения в декларациях о доходах физического лица, путем автоматизированной подачи декларации,  а так же внесение изменений в статьи Налогового кодекса, повышение уровня квалификации сотрудников, осуществляющие камеральные налоговые проверки по НДФЛ.
     Исходя из этого, следует вывод 
15


.......................