Главная /
Рефераты / Аудиторская проверка операций учета затрат на производство
Аудиторская проверка операций учета затрат на производство
1. Цель и задачи проверки. Источники информации, методические приемы.
2. Оосновные направления проверки издержек производства и обращения
3. Проверка правильности учета и распределения общепроизводственных и общехозяйственных расходов
4. Проверка правильности учета и оценки незавершенного производства
5. Проверка обоснованности используемых методов учета затрат на производство
6. Проверка правильности отражения операций по налогообложению при учете издержек производства и себестоимости продукции
7. Типичные ошибки и нарушения в учете издержек производства и обращения
1. Цель и задачи проверки Источники информации, методические приемы
Цель аудита издержек производства и обращения - проверка соответствия формирования и учета издержек (затрат) существующим нормативным актам.
Источники информации:
Положение по учетной политике для целей бухгалтерского и налогового учета; договоры гражданско-правового характера, договоры подряда.; акты о приемке выполненных работ; приказы руководства; протоколы заседания органов управления; акты налоговых проверок; аудиторское заключение; лимитно-заборные карты, акт требование на замену, требование –накладная, расчетно-платежная ведомость, расчетная ведомость; индивидуальные карточки учета сумм начисленных выплат и иных вознаграждений, сумм начисленного ЕСН; страховых взносов; путевые листы; авансовые отчеты; ведомости расчета амортизации основных средств и нематериальных активов; вспомогательные ведомости и разработочные таблицы по: распределению заработной платы и расходу материалов, распределение услуг вспомогательных производств и хозяйств, расчеты бухгалтерии; производственные сметы; нормы и нормативы расхода сырья; и т.п; ведомости учета затрат цехов; потерь производства; общехозяйственных расходов; расходов будущих периодов; внепроизводственных расходов и т.п., журналы ордера по счетам 02,05,10,20,21,23,25,26,28,29,69,70,94,97; главная книга; бухгалтерский баланс, приложение к бухгалтерскому балансу; пояснительная записка; налоговые декларации.
Методические приемы:
1. Инвентаризация. Используется при аудите незавершенного производства, сверке фактического наличия с данными учета.
2. Осмотр и обследование. Используется для подтверждения достоверности формирования себестоимости, т. е. для подтверждения момента фактического включения в ее состав тех или иных расходов производится осмотр и обследование технологических цепочек и производственных участков.
3. Наблюдение. Используется для подтверждения фактического состава материальных расходов, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), при наблюдении за технологическим процессом изготовления.
4. Контрольные замеры. Проверяется фактический объем израсходованных материалов, трудовых ресурсов и т. д.
5. Технологический контроль. Осуществляется для подтверждения достоверности включения материалов по объемам и по времени в состав готовой продукции или незавершенного производства.
6. Лабораторный контроль. Производится проверка на соответствие свойств израсходованных материалов установленным нормам и требованиям.
7. Аналитические процедуры. Производится сравнение отраженных в учете расходов с плановыми, нормативными данными за аналогичные периоды.
8. Опрос. Используется для получения альтернативных данных, подтверждающих или опровергающих проверяемые факты.
9. Подтверждение. Осуществляются встречные проверки, используемые, к примеру, для получения данных о фактически выполненных работах, оказанных услугах третьим лицам
10. Просмотр документов.
11. Сравнение документов.
Основные нормативные и законодательные документы:
1. Гражданский кодекс РФ
2. Трудовой кодекс РФ
3. Налоговый кодекс РФ, части 1 и 2.
4. Приказ Минфина России от 29.07.1998 № 34н «Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации»;
5. Приказ Минфина России от 31.10.2000 № 94н «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению»;
6. Приказ Минфина России от 13.06.1995 № 49 «Об утверждении Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств»;
7. Приказ Минфина России от 06.10.2008 №106н «Об утверждении положения по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/08»
8. Приказ Минфина России от 30.03.2001 № 26н. «Об утверждении положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01».
9. Приказ Минфина России от 06.09.1999г №33н «Об утверждении положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ10/99»
10. Отраслевые нормативные документы по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг).
2. Основные направления проверки издержек производства и обращения
На предварительном этапе аудитору следует ознакомиться с организационно-управленческой структурой, целями и видами производственной деятельности, с ее масштабами и структурой, номенклатурой выпускаемой продукции, технологическими особенностями производства продукции, основными операциями предприятия, поставщиками, системой внутреннего контроля, оплаты труда и порядком использования прибыли распределения расходов будущих периодов.
Проверку правильности ведения учета затрат, относимых на себестоимость продукции (работ, услуг), можно условно разделить на несколько этапов.
1. Ознакомление со структурой предприятия. (Виды деятельности, подразделения по основному производству вспомогательные производства, обслуживающие производства и хозяйства.)
2. Изучение внутренней нормативной базы. (Приказ об учетной политике, технологические нормативы по расходу сырья и материалов и т. п.)
3. Документальная проверка бухгалтерской отчетности.
(Проверка соответствия данных баланса остаткам Главной книги - по счетам затрат. Проверка соответствия данных полной себестоимости отгруженной продукции, отраженных в отчете о прибылях и убытках, суммарным оборотам в Главной книге с кредитом счетов учета затрат и себестоимости готовой продукции.)
4. Проверка на соответствие учетных регистров. (Проверка тождества оборотов по счетам затрат, отраженным в Главной книге, данным журналов-ордеров и ведомостей учета затрат. Проверка аналитического учета затрат на производство по счетам 20 «Основное производство» и 23 «Вспомогательные производства».)
5. Проверка правильности оценки незавершенного производства.
6. Анализ затрат, включенных в себестоимость продукции (работ, услуг) на основании выборки первичных документов.
Проверка производится выборочно по следующим направлениям:
- расчетно-платежные документы;
- анализ договоров и актов сдачи-приемки выполненных работ (приобретенных услуг);
- проверка полученных счетов, счетов-фактур.
7. Проверка правильности и экономической обоснованности формирования себестоимости.
При этом следует обратить внимание на следующие факторы:
- методы формирования себестоимости в зависимости от мест возникновения затрат: попередельный и позаказный, полуфабрикатный и бесполуфабрикатный;
- распределение общепроизводственных расходов и расходов вспомогательных производств между счетами основного производства;
- распределение и полноту списания общехозяйственных расходов в дебет счетов - обслуживающие производства и хозяйства или реализации;
- правильность отражения в учете процесса приобретения и заготовления материальных ресурсов;
- своевременность включения затрат в себестоимость на основании первичных документов;
- правильность включения в себестоимость нормируемых затрат и наличие аналитического учета сверхнормативных затрат.
8. Проверка нормируемых затрат.
Проверка полноты включения в себестоимость для целей бухгалтерского учета, а для целей налогообложения в пределах лимита и норм следующих затрат:
- командировочные расходы;
- представительские расходы;
- расходы на рекламу;
- расходы на подготовку и переподготовку кадров;
- расходы по добровольному страхованию имущества, жизни работников, страхованию от несчастных случаев и болезней и т. п.;
- платежи за предельно допустимые выбросы загрязняющих веществ;
- расходы на НИОКР и т.д.
3. Проверка правильности учета и распределения общепроизводственных и общехозяйственных расходов
В ходе осуществления своей финансово-хозяйственной деятельности предприятие несет накладные расходы, связанные с подготовкой, организацией, обслуживанием производства и управлением.
В отличие от основных, накладные расходы не могут быть непосредственно отнесены в состав прямых затрат на производство продукции (работ, услуг). Они подлежат включению в себестоимость продукции (работ, услуг) при помощи различных методов распределения.
По своей структуре накладные расходы делятся:
- на общепроизводственные, связанные с обслуживанием основного и вспомогательных производств организации;
- общехозяйственные, включающие управленческие и хозяйственные расходы, не связанные непосредственно с производственным процессом.
При проверке накладных расходов аудитор должен проверить правильность учета и распределения общепроизводственных и общехозяйственных расходов.
Общепроизводственными расходами являются затраты на организацию управления процессом производства в его структурных производственных подразделениях — цехах, службах, переделах, отделениях и т. п.
Аудитор при проверке должен учитывать, что по своему составу общепроизводственные расходы делятся:
- на расходы, связанные с содержанием и эксплуатацией оборудования (амортизация оборудования, его ремонт, оплата труда рабочих, занятых обслуживанием оборудования, и др.);
- расходы на управление производством (содержание аппарата управления производственного подразделения, амортизация, содержание и ремонт зданий, сооружений, инвентаря, используемых для производственных нужд, обеспечение нормальных условий труда и др.).
Аудитор должен проверить, ведется ли аналитический учет общепроизводственных расходов по подразделениям (по цехам), а в их разрезе — по установленной номенклатуре общепроизводственных (цеховых) расходов.
Общехозяйственные расходы - расходы, не имеющие непосредственного отношения к производственному процессу и связанные лишь с его организацией и управлением предприятием в целом. Такими расходами могут являться:
- административно-управленческие расходы;
- расходы на содержание общехозяйственного персонала, не связанного с производственным процессом;
- амортизационные отчисления и расходы на ремонт основных средств управленческого и общехозяйственного назначения;
- арендная плата за помещения общехозяйственного назначения;
- расходы по оплате информационных, аудиторских, консультационных и других услуг;
- другие аналогичные по назначению управленческие расходы.
Также аудитор должен проверить, ведется ли аналитический учет общехозяйственных расходов, который должен строиться по группам, а внутри групп - по статьям, что позволяет осуществлять контроль исполнения сметы общехозяйственных расходов.
Кроме того, аудитору необходимо учитывать, что при отнесении общепроизводственных и общехозяйственных расходов на себестоимость продукции (работ, услуг):
1) расходы, относимые в состав общепроизводственных и общехозяйственных, включаются в себестоимость произведенной продукции (выполненных работ, оказанных услуг) того календарного периода (месяца, квартала), к которому они относятся, независимо от времени их возникновения;
2) затраты, произведенные в иностранной валюте и подлежащие включению в себестоимость продукции (работ, услуг), должны быть пересчитаны в рубли по курсу Центрального банка Российской Федерации, действующему на дату совершения операции.
При проверке учета общепроизводственных расходов аудитором анализируется:
- отражение по статье «Содержание аппарата управления» таких затрат, как оплата труда персонала управления цеха (службы, передела, подразделения) с единым социальным налогом;
- отражение по статье «Содержание прочего общепроизводственного персонала» таких затрат, как оплата труда инженерно-технических работников и обслуживающего персонала, не относящихся к аппарату управления цехом (переделом, подразделением), с единым социальным налогом;
- отражение по статье «Эксплуатация и ремонт производственного оборудования» таких затрат, как материально-производственные запасы, израсходованные для текущего ухода и ремонта производственного и энергетического оборудования; электроэнергия, израсходованная на технологические цели; оплата труда рабочих, обслуживающих оборудование, с единым социальным налогом; услуги своих подсобно-вспомогательных мастерских и мастерских сторонних организаций по содержанию и ремонту производственного и энергетического оборудования;
- отражение по статье «Содержание и ремонт производственных зданий и инвентаря» таких затрат, как оплата труда работников, занятых содержанием и уходом за производственными и цеховыми помещениями, с единым социальным налогом; материально-производственные запасы, израсходованные на содержание помещения цеха в чистоте; электроэнергия и топливо для отопления помещений; затраты на все виды ремонтов цеховых помещений и инвентаря; услуги подсобно-вспомогательных подразделений и сторонних организаций по содержанию и текущему ремонту производственных зданий и инвентаря;
- отражение по статье «Расходы по обеспечению нормальных условий труда и техники безопасности» затрат по обеспечению безопасности труда (не имеющие характера капитальных вложений), промышленной санитарии и других мероприятий по охране труда работников цехов, в частности расходы на устройство и содержание ограждений для машин и их движущихся частей, люков, отверстий, вентиляционных устройств, сигнализации; расходы на устройство умывальников, душевых, кипятильников, баков, раздевалок, шкафов для спецодежды, сушилок и другого оборудования; прочие расходы, связанные с охраной труда;
- отражение по статье «Прочие общепроизводственные расходы» таких затрат, как цеховые расходы, не предусмотренные предыдущими статьями: содержание цеховых лабораторий; денежные выплаты, связанные с изобретательством и внедрением рационализаторских предложений; выплата авторских вознаграждений; оплата экспертиз и консультаций и т. д.
При проверке учета общехозяйственных расходов организации аудитором проверяется отражение общехозяйственных расходов по статьям расходов.
При проверке правильности распределения общепроизводственных и общехозяйственных расходов аудитору необходимо:
- определить, между какими объектами (продукция, услуги, работы) распределяются общепроизводственные расходы;
- определить состав и сумму общепроизводственных и общехозяйственных расходов, которые подлежат распределению;
- проверить, распределяются ли общепроизводственные и общехозяйственные расходы в соответствии с базой распределения, утвержденной учетной политикой организации.
Общепринятыми показателями распределения общепроизводственных и общехозяйственных расходов являются: отработанные станкочасы; человеко-часы; машино-дни; распределение пропорционально сметным (нормативным) ставкам; заработная плата производственных рабочих.
При этом аудитор должен учитывать, что если организация является многопрофильной (осуществляет несколько основных видов деятельности), то распределение общепроизводственных и общехозяйственных расходов должно осуществляться пропорционально размеру выручки, полученной от каждого вида деятельности, в общей сумме выручки.
4. Проверка правильности учета и оценки незавершенного производства
В соответствии с Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденным Приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н» к незавершенному производству относятся:
- продукция (работы), не прошедшая всех стадий (фаз, переделов), предусмотренных технологическим процессом;
- изделия неукомплектованные, не прошедшие испытания и техническую приемку.
При проверке аудитор должен выяснить, соответствует ли оценка незавершенного производства оценке, утвержденной учетной политикой предприятия.
Аудитор должен учитывать, что в массовом и серийном производстве незавершенное производство может отражаться в бухгалтерском учете:
• по фактической производственной себестоимости;
• по нормативной (плановой) производственной себестоимости. Такой метод обычно используют предприятия с длительным технологическим циклом производства. При этом производственная себестоимость может быть полной или сокращенной. Чтобы определить величину незавершенного производства, производственную себестоимость выпускаемой продукции (полную или сокращенную) нужно умножить на определенную долю. Эта доля рассчитывается как отношение остатков незавершенного производства к общему количеству материалов, поступивших в производство за отчетный период;
• по прямым статьям затрат. Необходимо учитывать, что все затраты организации можно разделить на прямые и косвенные, к прямым относятся такие затраты, которые можно прямо включить в себестоимость выпускаемой продукции. Прямые затраты распределяются на остатки незавершенного производства пропорционально определенной доле. Эта доля рассчитывается как отношение остатков незавершенного производства к общему количеству материалов, отпущенных в производство за отчетный период;
• по стоимости сырья, материалов и полуфабрикатов. Необходимо учитывать, что этот метод применяется на материалоемких производствах с непродолжительным технологическим циклом. Чтобы подсчитать величину незавершенного производства, аудитор должен количество сырья, материалов и полуфабрикатов, не прошедших всех стадий обработки, умножить на их себестоимость. При этом себестоимость сырья, материалов и полуфабрикатов оценивается по себестоимости каждой единицы, по средней себестоимости, методом ФИФО.
При единичном производстве продукции незавершенное производство может отражаться в бухгалтерском учете по фактически произведенным затратам.
При проверке правильности оценки незавершенного производства аудитор должен учитывать, что порядок оценки остатков незавершенного производства для целей бухгалтерского и налогового учета различен.
Аудитор должен проверить данные первичных учетных документов о движении и об остатках (в количественном выражении) сырья и материалов, первичных учетных документов о движении и остатках готовой продукции по цехам (производствам и прочим производственным подразделениям налогоплательщика), налогового учета о сумме осуществленных в текущем месяце прямых расходов, на основании которых должна производиться оценка остатков незавершенного производства на конец текущего месяца.
Если предприятие определяет доходы и расходы по методу начисления, то аудитор должен проверить правильность разделения расходов на прямые и косвенные.
К прямым расходам относятся:
- материальные затраты;
- расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также суммы единого социального налога и расходы на обязательное пенсионное страхование, идущие на финансирование страховой и накопительной части трудовой пенсии, начисленные на указанные суммы расходов на оплату труда;
- суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.
Аудитор должен учитывать, что сумма прямых расходов, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода, за исключением сумм прямых расходов, распределяемых на остатки незавершенного производства, готовой продукции на складе и отгруженной, но не реализованной в отчетном (налоговом) периоде продукции.
Также аудитор должен проверить состав косвенных расходов, которые для целей налогового учета относятся все иные суммы расходов, за исключением расходов, определяемых в соответствии со ст. 265 НК РФ и осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода. При этом сумма косвенных расходов на производство и реализацию, произведенных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода.
Если в отношении отдельных видов расходов НК РФ предусмотрены ограничения по размеру расходов, принимаемых для целей налогообложения, то база для исчисления предельной суммы таких расходов определяется нарастающим итогом с начала налогового периода, что должно быть проверено аудитором.
Выясняя правильность оценки незавершенного производства для целей налогового учета, аудитору необходимо иметь в виду, что НК РФ предусматривает три варианта оценки незавершенного производства в зависимости от вида производства:
- связанное с обработкой и переработкой сырья;
- связанное с выполнением работ и (или) оказанием услуг;
- прочие виды производств.
При этом на все три варианта оценки незавершенного производства распространяются следующие общие правила:
• сумма остатков незавершенного производства на конец текущего месяца включается в состав материальных расходов следующего месяца;
• по окончании налогового периода сумма остатков незавершенного производства на конец налогового периода включается в состав расходов следующего налогового периода в описанном выше порядке.
Также аудитор проверяет, закреплен ли в учетной политике для целей налогообложения один из трех вариантов оценки незавершенного производства.
Аудитор должен выяснить, не включены ли для целей бухгалтерского учета налогообложения в состав незавершенного производства потери от брака.
НК РФ потери от брака определяет как убытки налогоплательщика в отчетном (налоговом) периоде и приравнивает к прочим расходам.
Также аудитор должен проверить, разработаны ли в организации регистры налогового учета остатков незавершенного производства. Регистры налогового учета незавершенного производства должны вестись всеми организациями, у которых есть незавершенное производство, а также у которых его нет, так как принцип оценки незавершенного производства распространяется и на оценку готовой продукции, и на оценку товаров отгруженных.
5. Проверка обоснованности используемых методов учета затрат на производство
При проверке обоснованности используемых методов учета затрат на производство аудитор должен учитывать особенности технологии производств, их организации, специфику выпускаемой продукции, так как методы учета затрат требуют различного сочетания способов и приемов учета производственных затрат и калькулирования себестоимости продукции.
Вне зависимости от применяемого метода аудитор должен проверить, осуществляется ли в организации оперативный контроль за использованием материальных ресурсов, оплатой труда и пр., т. е. за расходными нормами, установленными в организации, с последующим выявлением отклонений от них в процессе производства и систематизацией этих отклонений с указанием причин и виновников.
Кроме того, проверяется применение норм и нормативов при организации учета затрат на производство.
Нормативными документами предусмотрены следующие методы учета затрат на производство:
- позаказный;
- попередельный;
- попроцессный и другие методы.
Аудитору необходимо проверить:
• правильность классификации затрат: на производство продукции (основные и накладные); по способу включения в себестоимость продукции (прямые и косвенные); по составу (одноэлементные и комплексные); по отношению к объему производства (условно-переменные и условно-постоянные); по периодичности возникновения (текущие и единовременные);
• правильность учета затрат на производство продукции по статьям калькуляции;
• правильность ведения синтетического и аналитического сводного учета затрат на производство;
• правильность применения методов учета затрат и калькулирования себестоимости продукции;
• правильность составления бухгалтерских записей по учету затрат на производство;
• соответствие записей аналитического и синтетического учета по счетам «Основное производство», «Полуфабрикаты собственного производства», «Вспомогательное производство», «Общепроизводственные расходы», «Общехозяйственные расходы», «Брак в производстве», «Обслуживающие производства и хозяйства» записям в Главной книге и балансе.
Если объектом проверки является индивидуальное и серийное производство, а также экспериментальные, ремонтные, инструментальные и другие вспомогательные производства всех отраслей промышленности, то, как правило, аудитор выясняет правильность применения позаказного метода.
При этом объектами анализа аудитора являются отдельные заказы, открываемые на одно изделие или серию изделий. Проверяется, относятся ли прямые затраты непосредственно на заказы, а косвенные после предварительного обобщения по местам их возникновения и экономическому содержанию распределяются ли пропорционально принятой базе по отдельным заказам.
Если объектами проверки являются производства с последовательной переработкой исходного сырья в готовый продукт, с комплексным использованием сырья, где производственный процесс состоит из отдельных стадий технологического цикла с самостоятельной технологией и организацией производства (черная и цветная металлургия, химическая и текстильная промышленность, нефтепереработка и производство стройматериалов и др.), то, как правило, аудитор выясняет правильность применения попередельного метода.
При этом объектами анализа аудитора являются переделы, которые позволяют калькулировать себестоимость продуктов каждого передела, которые выступают в качестве полуфабрикатов в последующих переделах, причем часть полуфабрикатов передается на дальнейшую переработку, а другая часть может быть продана на сторону.
Если объектами проверки являются предприятия добывающих отраслей промышленности и энергетики, которые характеризуются кратким технологическим циклом, отсутствием или незначительностью незавершенного производства, ограниченной номенклатурой выпуска продуктов с единой единицей измерения и калькулирования, однородностью статьей калькуляции и близостью их к элементам затрат, то, как правило, аудитор выясняет правильность применения попроцессного метода.
При этом объектом анализа аудитора является дифференцированный учет затрат по каждому технологическому процессу (фазе), по цехам и участкам (службам) и иным центрам возникновения затрат как системы контроля за издержками производства и себестоимостью продукта. Аудитор должен проверить правильность калькулирования единицы продукции, полученной в разных технологических процессах производства.
6. Проверка правильности отражения операций по налогообложению при учете издержек производства и себестоимости продукции
Включение затрат в себестоимость продукции (работ, услуг для целей налогообложения регламентируется гл. 25 НК РФ.
Аудитор должен выяснить, какой из методов признания ходов используется: метод начисления или кассовый метод.
Если используется метод начисления, то расходы должны признавать в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени и формы оплаты. Если возникают трудности отнесения расходов на конкретные виды продукции (работ и услуг), то аудитором проверяется, распределяются ли они пропорционально объему доходов.
Аудитор должен определить, правильно ли определяются даты признания расходов, например:
• по реализации готовой продукции, работ и услуг - дата передачи прав собственности покупателям;
• по списанию материалов - день их передачи со склада в подразделения, в которых они будут использованы;
• на оплату труда - ежемесячно;
• амортизационные отчисления - ежемесячно;
• на ремонт основных средств - в том периоде, когда он осуществлялся;
• по обязательному и добровольному страхованию - день перечисления средств (при единовременном платеже за несколько периодов - равномерно);
• по налогам и сборам - дата их начисления;
• на командировки, выплату компенсаций за использование личного транспорта, на представительские расходы, на содержание служебного транспорта и т. п. - дата утверждения авансовых отчетов;
• по выплате комиссионных, арендных (лизинговых) и т. п. платежей - дата расчетов в соответствии с условиями договоров или дата принятия документов, необходимых для проведения расчетов, либо последний день отчетного (налогового) периода;
• для сумм отчислений в резервы - дата начисления;
• по оплате сторонним организациям за выполненные ими работы (оказанные услуги) - дата расчетов в соответствии с условиями договоров или дата принятия документов, необходимых для проведения расчетов, либо последний день отчетного (налогового) периода.
Если используется кассовый метод, то расходы должны признаваться в момент фактической оплаты, т. е. прекращения встречных обязательств. Аудитор проверяет, признаются ли материальные расходы и расходы на оплату труда в момент списания денежных средств. Выясняет, включается ли объем материальных расходов в себестоимость продукции (работ и услуг) по мере их передачи на производственные и хозяйственные нужды. Контролирует, признаются ли амортизационные отчисления только по оплаченному имуществу.
При проверке правильности отражения операций по налогообложению в учете издержек аудитор должен учитывать, что для целей налогообложения к учету принимаются расходы, отвечающие требованиям, предусмотренным ст. 252 Налогового кодекса Российской Федерации, т. е. расходы должны быть обоснованными и документально подтвержденными и при этом произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. При этом под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под экономически оправданными расходами следует понимать затраты, определенные целями получения доходов, удовлетворяющие принципу рациональности и обусловленные обычаями делового оборота.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Порядок оформления документов предусмотрен нормативно правовыми актами соответствующих органов исполнительной власти, которым в соответствии с законодательством Российской Федерации предоставлено право утверждать порядок составления и формы первичных документов по хозяйственным операциям.
При изучении состава расходов для целей налогообложения аудитор должен учитывать, что расходы делятся на связанные с производством и реализацией. Также аудитор должен понимать, что в соответствии с 25-й главой Налогового кодекса Российской Федерации перечень расходов, учитываемых для целей налогообложения, не является закрытым. Таким образом, для того чтобы учесть расходы, возникшие у налогоплательщика при осуществлении деятельности, направленной на получение дохода, указанные расходы должны отвечать принципам, предусмотренным в ст. 252 Налогового кодекса Российской Федерации. Аудитор должен помнить, что ст. 270 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрен специальный перечень расходов, которые не учитываются для целей налогообложения даже при соблюдении этих принципов:
• в виде сумм начисленных налогоплательщиком дивидендов и других сумм распределяемого дохода;
• в виде пени, штрафов и иных санкций, перечисляемых в бюджет (в государственные внебюджетные фонды), а также штрафов и других санкций, взимаемых государственными организациями, которым законодательством Российской Федерации предоставлено право наложения указанных санкций• в виде взноса в уставный (складочный) капитал, вклада в простое товарищество;
• в виде суммы налога, а также суммы платежей за сверхнормативные выбросы загрязняющих веществ в окружающую среду;
• в виде расходов по приобретению и (или) созданию амортизируемого имущества;
• в виде гарантийных взносов, перечисляемых в специальные фонды, создаваемые в соответствии с требованиями законодательства Российской Федерации, предназначенные для снижения рисков неисполнения обязательств по сделкам при осуществлении клиринговой деятельности или деятельности по организации торговли на рынке ценных бумаг;
• в виде стоимости безвозмездно переданного имущества (работ, услуг, имущественных прав) и расходов, связанных с такой передачей;
• в виде средств, перечисляемых профсоюзным организациям;
• в виде расходов на любые виды вознаграждений, предоставляемых руководству или работникам, помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров (контрактов) и т. д.
Аудитор должен проверить правильность группировки расходов для целей налогообложения. Согласно ст. 253 НК РФ все расходы, связанны с производством и реализацией, подразделяются на следующие элементы:
- материальные расходы;
- расходы на оплату труда;
- амортизационные отчисления;
- прочие расходы.
Таким образом, проверке подлежат материальные расходы, основной статьей которых являются расходы на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнением работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг).
При этом аудитор должен проверить правильность списания стоимости материалов, списываемых па себестоимость продукции (работ, услуг), которые подлежат распределению между готовой продукцией на складе и незавершенным производством.
Также подлежат проверке материальные расходы на приобретение материалов, используемых при производстве (изготовлении) товаров (выполнении работ, оказании услуг) для обеспечения технологического процесса. В первую очередь здесь имеются в виду так называемые вспомогательные материалы, при списании которых не всегда можно точно определить, к какому конкретно объему продукции, работ или услуг либо к какому конкретному изделию относится объем списанных материалов Аудитор должен помнить, что так как вспомогательные материалы списываются на счет «Основное производство», то их стоимость также подлежит распределению между объемом незавершенного производства и стоимостью готовой продукции на складе.
Кроме того, проверке также подлежат затраты на приобретение материалов на другие производственные и хозяйственные нужды (проведение испытаний, контроля, содержание, эксплуатацию основных средств и т. д.).
Аудитор должен помнить, что материальные расходы, не относящиеся к конкретным объемам выпущенной продукции, выполненных работ или оказанных услуг, относятся к косвенным, распределению не подлежат и для целей налогообложения учитываются в полном размере.
Также в составе материальных расходов проверяются такие расходы, как:
• расходы на приобретение комплектующих изделий и (или) полуфабрикатов, подвергающихся монтажу и (или) дополнительной обработке в организации;
• расходы на приобретение топлива, воды и энергии всех видов, расходуемых на технологические цели, выработку (в том числе самой организацией для производственных нужд) всех видов энергии, отопление зданий, а также расходы на трансформацию и передачу энергии;
• расходы, связанные с содержанием и эксплуатацией фондов природоохранного назначения (в том числе связанные с содержанием и эксплуатацией очистных сооружений, золоуловителей, фильтров и других природоохранных объектов; на захоронение экологически опасных отходов; на приобретение услуг сторонних организаций по приему, хранению и уничтожению экологически опасных отходов, очистке сточных вод; платежи за пределы допустимые выбросы (сбросы) загрязняющих веществ в природную среду и другие аналогичные расходы).
При включении стоимости материально-производственных запасов в состав материальных расходов проверяется правильность определения стоимости материально-производственных запасов, которая определяется исходя из цен их приобретения (без учета сумм налогов, учитываемых в составе расходов в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации), включая комиссионные вознаграждения, уплачиваемые посредническим организациям, ввозные таможенные пошлины и сборы, расходы на транспортировку, хранение и иные затраты, связанные с приобретением товарно-материальных ценностей.
Также аудитором проверяется правильность применения методов оценки сырья и материалов при включении их в материальные расходы, закрепленных в учетной политике организации для целей налогообложения. Налоговым кодексом Российской Федерации предусмотрены следующие методы оценки указанного сырья и материалов:
- метод оценки по себестоимости единицы запасов;
- метод оценки по средней себестоимости;
- метод оценки по себестоимости первых по времени приобретений (ФИФО);
- метод оценки по себестоимости последних по времени приобретений (ЛИФО).
В соответствии с положениями Трудового кодекса Российской Федерации оплата труда является системой отношений, связанных с обеспечением установления и осуществления работодателем выплат работникам за их труд в соответствии с законами, иными нормативными правовыми актами, коллективными договорами, соглашениями, локальными нормативными актами и трудовыми договорами.
При проверке правильности отнесения затрат к расходам на оплату труда для целей налогообложения аудитор должен руководствоваться требованиями ст. 255 Налогового кодекса Российской Федерации.
В соответствии с данной статьей к расходам на оплату труда относятся, в частности:
• суммы, начисленные по тарифным ставкам, должностным окладам, сдельным расценкам или в процентах от выручки в соответствии с принятыми у налогоплательщика формами и системами оплаты труда;
• начисления стимулирующего характера, в том числе премии за производственные результаты, надбавки к тарифным ставкам и окладам за профессиональное мастерство, высокие достижения в труде и иные подобные показатели;
• начисления стимулирующего и (или) компенсирующего характера, связанные с режимом работы и условиями труда, в том числе надбавки к тарифным ставкам и окладам за работу в ночное время, работу в многосменном режиме, за совмещение профессий, расширение зон обслуживания, за работу в тяжелых, вредных, особо вредных условиях труда, за сверхурочную работу и работу в выходные и праздничные дни, производимые в соответствии с законодательством Российской Федерации;
• сумма начисленного работникам среднего заработка, сохраняемого на время выполнения ими государственных и (или) общественных обязанностей, и в других случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации о труде;
• расходы на оплату труда, сохраняемую работникам на время отпуска, предусмотренного законодательством Российской Федерации;
• единовременные вознаграждения за выслугу лет (надбавки за стаж работы по специальности) в соответствии с законодательством Российской Федерации;
• расходы на оплату труда за время вынужденного прогула время выполнения нижеоплачиваемой работы в случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации;
• суммы платежей (взносов) работодателей по договорам обязательного страхования, а также суммы платежей (взносов) работодателей по договорам добровольного страхования (договорам негосударственного пенсионного обеспечения), заключенным в пользу работников со страховыми организациями (негосударственными пенсионными фондами), имеющими лицензии, выданные в соответствии с законодательством Российской Федерации, на ведение соответствующих видов деятельности в Российской Федерации;
• расходы на оплату труда работников, не состоящих в штате организации-налогоплательщика, за выполнение ими работ по заключенным договорам гражданско-правового характера (включая договоры подряда), за исключением оплаты труда по договорам гражданско-правового характера, заключенным с индивидуальными предпринимателями;
• другие виды расходов, произведенных в пользу работника, предусмотренных трудовым договором и (или) коллективным договором.
При проверке правильности отнесения затрат к расходам на оплату труда аудитор должен учитывать, что перечень расходов по оплате труда, учитываемых для целей налогообложения прибыли, предусмотренный ст. 255 Налогового кодекса Российской Федерации, не является исчерпывающим.
Аудитору следует обратить особое внимание на то, что в соответствии со ст. 270 Налогового кодекса Российской Федерации в составе расходов, не учитываемых для целей налогообложения прибыли, отражаются расходы на любые виды вознаграждений, предоставляемых руководству или работникам, помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров (контрактов).
Таким образом, расходы на оплату труда должны учитываться для целей налогообложения прибыли только в том случае, если нормы коллективного договора, правил внутреннего трудового распорядка организации, положений о премировании и (или) других локальных нормативных актов, принятых организацией, отражены в конкретном трудовом договоре, заключаемом между работодателем и работником.
При этом аудитор должен помнить, что в трудовом договоре допускаются (кроме существенных условий трудового договора) ссылки на нормы коллективного договора, правила внутреннего трудового распорядка организации, положения о премировании и (или) другие локальные нормативные акты. В этом случае будет считаться, что указанные локальные нормативные акты будут распространяться на конкретного работника.
Кроме всего вышеперечисленного, аудитором проверяется правильность начисления амортизационных отчислений.
Аудитор проверяет правильность отнесения объектов основных средств к амортизируемому имуществу в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации. Для этого необходимо выполнение таких условий, как:
• принадлежность этого имущества налогоплательщику на праве собственности, приобретенном в установленном законом порядке;
• основные средства должны использоваться для извлечения до-хода (для производства и реализации продукции (работ, услуг) или для управления организацией);
• первоначальная стоимость имущества должна быть более 20000 руб. и срок полезного использования более 12 месяцев.
Аудитором проверяется правильность определения первоначальной стоимости амортизируемого имущества, которая определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением сумм возмещаемых налогов, в частности возмещаемого налога на добавленную стоимость. В случае если при сооружении, изготовлении, доставке и доведении объекта до состояния, пригодного к эксплуатации, налогоплательщик использует сырье, комплектующие, полуфабрикаты и иные материальные ценности или потребляет работы, услуги собственного производства (т. е. использует для этих целей часть товарной продукции или работы, услуги, которые одновременно оказываются на сторону), то оценка этой продукции, результатов этих работ или услуг собственного производства осуществляется исходя из оценки готовой продукции (работ, услуг) в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации.
Если основное средство создано силами собственного производства, то аудитором также проверяется первоначальная стоимость этих объектов, которая должна определяться организацией на базе прямых расходов на создание данного объекта основных средств.
Основные средства, полученные в виде взноса (вклада) в уставный капитал организации, в целях налогообложения должны приниматься по остаточной стоимости полученного в качестве вклада в уставный капитал объекта основных средств, которая определяется по данным налогового учета у передающей стороны.
При безвозмездном получении объектов основных средств их первоначальная стоимость должна формироваться как сумма дохода, признанного налогоплательщиком в составе прочих доходов, и расходов налогоплательщика, связанных с доведением этого объекта до состояния, пригодного к эксплуатации.
Аудитор должен проверить правильность определения срока полезного использования объектов основных средств, который должен определяться организацией на дату ввода в эксплуатацию объекта основных средств в пределах сроков, установленных Классификацией основных средств, утвержденной постановлением Правительства Российской Федерации от 01.01.2002 № 1.
При этом если основное средство не поименовано ни в одной из амортизационных групп, установленных Классификацией основных средств, то аудитор должен изучить рекомендации завода-изготовителя или технические условия, на основании которых установлен срок полезного использования.
Аудитор проверяет правильность начисления амортизационных отчислений в соответствии с требованиями Налогового кодекса Российской Федерации, которые исчисляются исходя из первоначальной (остаточной) стоимости, срока полезного использования и метода начисления амортизации, выбранного налогоплательщиком из двух предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации.
Аудитор должен проверить, закреплен ли в учетной политике для целей налогообложения выбранный метод начисления амортизации, и не изменялся ли он в течение всего периода начисления амортизации.
Также аудитор должен учитывать, что при этом по основным средствам, относящимся к одной амортизационной группе, могут быть установлены как различный срок эксплуатации по каждому объекту, так и метод начисления амортизации.
Аудитор проверяет обоснованность применения одного из методов начисления амортизации, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации:
- линейный;
- нелинейный.
При применении линейного метода сумма начисленной за один месяц амортизации в отношении объекта амортизируемого имущества определяется как произведение его первоначальной (восстановительной) стоимости и нормы амортизации, определенной для данного объекта.
При применении нелинейного метода месяцем, в котором остаточная стоимость фиксируется как базовая, является месяц, следующий за месяцем, в котором остаточная стоимость достигнет величины, равной или меньшей 20% от первоначальной стоимости.
Кроме того, аудитором анализируются расходы, отнесенные к прочим расходам в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации.
Так, аудитор проверяет отнесение расходов к следующим позициям:
. • суммы налогов и сборов за исключением тех, которые оплачиваются покупателями (НДС, акцизы, налог с продаж и т. п.);
• расходы на сертификацию продукции, работ и услуг;
• суммы комиссионных сборов, уплачиваемых комиссионерам, осуществляющим продажи готовой продукции предприятия;
• расходы по набору персонала организации, включая затраты на услуги кадровых агентств;
• платежи за арендуемое и лизинговое имущество;
• затраты по содержанию служебного транспорта и на компенсацию использования личного транспорта для служебных целей по нормам, установленным законодательством;
• командировочные расходы в пределах установленных норм;
• затраты на консультационные, информационные, юридические и аналогичные услуги;
• представительские расходы;
• расходы, связанные с приобретением исключительных прав на программы для ЭВМ и на использование программ для ЭВМ с их обновлением;
• расходы в сумме фактических затрат на рекламу готовой продукции, товарного знака и знака обслуживания, включая затраты на участие в выставках, ярмарках, а также затраты на призы во время рекламных кампаний и иные виды рекламы;
• платежи за регистрацию прав на недвижимое имущество;
• затраты на взаимодействие с индивидуальными предпринимателями по договорам гражданско-правового характера;
• взносы на обязательное страхование от несчастных случаев и профессиональных заболеваний;
• расходы на ремонт основных средств (в том числе арендуемых, если договором возмещение арендодателем указанных расходов не предусмотрено) в сумме фактических затрат, приходящихся на соответствующий налоговый период и т. д.
7. Типичные ошибки и нарушения в учете издержек производства и обращения
1. Несоответствие применяемых методов учета затрат заявленным в учетной политике.
2. Отражение в учете документально не подтвержденных элементов затрат
3. Списание на расходы затрат, увеличивающих стоимость основных средств, нематериальных активов.
4. Списание на расходы затрат по договорам, не соответствующим нормативным актам (отсутствие регистрации договора в контролирующем органе, отсутствие у контрагента разрешения или лицензии на осуществление оказанной услуги, работы).
5. Списание в расходы выданных авансов или расходов будущих периодов до наступления момента фактического оказания услуги, выполнения работы и поступления продукции.
6. Неправильное включение в себестоимость материальных расходов, минуя счета учета материалов.
7. Включение в себестоимость, списание расходов, подтвержденных документами, не соответствующими установленным формам.
8. Отсутствие организации аналитического учета по калькуляции затрат на производство продукции (работ, оказание услуг);
9.Недостаточное документальное оформление операций подтверждающих правомерность отнесения затрат на себестоимость продукции;
10. Неправильно оцениваются материалы, списанные на себестоимость продукции (работ, услуг).
11. В состав затрат данного отчетного периода включаются расходы, относящиеся к другим отчетным периодам.
12. Применяется «котловой» метод учета затрат на производство.
13. Создаются излишние резервы на предстоящие расходы
14. Неправильно списываются калькуляционные единицы
15. Неправильная оценка незавершенного производства и пр.
Похожие рефераты:
