Особенности аудита нематериальных активов
1. Цель и задачи аудита. Источники информации
2. Основные направления проверки
3. Типичные ошибки
1. Цель и задачи аудита. Источники информации
Цель аудита нематериальных активов - установление соответствия применяемой в организации методики бухгалтерского учета, действующей в проверяемом периоде, нормативным документам для того, чтобы сформировать мнение о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности во всех существенных аспектах.
Для подтверждения достоверности бухгалтерской отчетности по нематериальным активам аудитор исходит из следующих предпосылок:
полноты – все нематериальные активы учтены в бухгалтерской отчетности, не существует неучтенных нематериальных активов;
существования – все нематериальные активы реально существуют на дату составления баланса и являются существенными для организации;
прав и обязанностей – организация обладает имущественными правами на объекты нематериальных активов, а также несет ответственность за риски, связанные с данными правами: нематериальные активы принадлежат организации на правах собственности, все записи на счетах бухгалтерского учета подтверждены первичными документами, оформленными в соответствии с требованиями законодательства;
оценки – все нематериальные активы оценены в соответствии с требованиями законодательства, в зависимости от способа получения сформирована правильно стоимость нематериальных активов, организация применяет способы начисления амортизации нематериальных активов, предусмотренные нормативными актами;
точности – все затраты по нематериальным активам правильно учтены, данные бухгалтерской отчетности соответствуют записям в регистрах синтетического и аналитического учета;
представления и раскрытия – все объекты нематериальных активов правильно классифицированы и раскрыты в представленной бухгалтерской отчетности.
Источники информации: бухгалтерская отчетность, главная книга или оборотно-сальдовая ведомость, положение об учетной политике организации, регистры бухгалтерского учета по счетам 04, 05, 20, 23, 25, 26, 44, 60, 70, 76, 69, 91, 98, карточка учета нематериальных активов (форма №НМА-1), акт о приеме-передаче нематериальных активов, акт на внутреннее перемещение, акт о списании, опись карточек учета нематериальных активов и другие, документы, подтверждающие права собственности на объекты нематериальных активов - договоры об уступке исключительных прав, лицензионные и авторские договоры, регистры налогового учета, книги покупок и продаж, налоговые декларации и расчеты.
Основные нормативные и законодательные документы:
1.Гражданский кодекс РФ, части 1,2,3,4.
2. Налоговый кодекс РФ, части 1 и 2.
3. Закон РФ «О бухгалтерском учете» №129-ФЗ от 21.11.1996.
4. Приказ Минфина России «Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, № 34н от 29.07.1998.
5. Приказ Минфина России «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению», № 94н от 31.10.2000.
6.Приказ Минфина РФ «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» ПБУ 14/2007 №153н от 27.12.07, и другие.
2. Основные направления проверки
1. Проверка правильности отнесения объектов к нематериальным активам и документального оформления
Основной целью проверки правильности отнесения объектов к нематериальным активам является проверка соблюдения аудируемым лицом условий идентификации объектов в качестве нематериальных активов при их принятии к бухгалтерскому учету. В процессе проверки аудитором проверяются документы, подтверждающие существование каждого объекта нематериальных активов, и документы, подтверждающие исключительное право у аудируемого лица на каждый из этих объектов. С этой целью аудиторами анализируется информация о составе нематериальных активов на основании данных первичных документов и учетных регистров, проверяется оформление права собственности на них. На основании регистров бухгалтерского учета по счету 04 «Нематериальные активы» и первичных документов производится проверка правильности отнесения отдельных видов активов к нематериальным, наличие права собственности на них.
Проверяя правильность отнесения объектов к нематериальным активам необходимо иметь в виду, что права на нематериальные активы могут приобретаться организацией только в результате заключения определенной категории гражданско-правовых договоров:
авторский договор об использовании произведения;
лицензионный договор;
учредительный договор;
договор об уступке (приобретения) патента, товарного знака и т.п.
Создание нематериальных активов осуществляется в рамках: договора о создании произведения, договора о выполнении научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ (договор на выполнение НИОКР), договор о создании (передаче) научно-технической продукции
Далее необходимо выяснить, не учитываются ли на счете 04 «Нематериальные активы» активы, не являющиеся нематериальными в соответствии с требованиями ПБУ 14/2007. К последним относятся:
а) не давшие положительного результата научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы;
б) не законченные и не оформленные в установленном законодательством порядке научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы;
в) материальные носители (вещи), в которых выражены результаты интеллектуальной деятельности и приравненные к ним средства индивидуализации;
г) финансовые вложения.
Аудитору также надлежит убедиться в намерении руководства организации использовать данные объекты в производственных или управленческих целях в течение срока, превышающего 12 месяцев. Такое подтверждение может быть получено в ходе проведения опроса работников руководящего звена на предмет установления целей приобретения нематериальных активов и предполагаемых результатов их использования в данной организации.
Далее аудитор осуществляет формальную проверку документального оформления принятия объектов нематериальных активов к учету – составление акта приема-передачи (акта приема) и карточки учета нематериальных активов (Форма №НМА-1). Проверка проводится на соответствие требованиям оформления первичных документов (своевременность, наличие и правильность заполнения всех обязательных реквизитов, указание срока полезного использования, даты приема к учету (ввода в эксплуатацию) и на отражение этих первичных документов в регистрах бухгалтерского учета).
2. Проверка оценки нематериальных активов
При проверке аудитору необходимо получить достаточные аудиторские доказательства того, что первоначальная стоимость нематериальных активов, поступивших в организацию, сформирована в соответствии с ПБУ 14/2007 и учетной политикой организации.
При проверке формирования первоначальной стоимости нематериальных активов, приобретенных за плату, аудитор должен обратить внимание на состав фактических расходов, которые были включены в первоначальную стоимость его приобретения. В первоначальную стоимость могут быть включены:
суммы, уплачиваемые в соответствии с договором об отчуждении исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации правообладателю (продавцу);
таможенные пошлины и таможенные сборы;
невозмещаемые суммы налогов, государственные, патентные и иные пошлины, уплачиваемые в связи с приобретением нематериального актива;
вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации и иным лицам, через которые приобретен нематериальный актив;
суммы, уплачиваемые за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением нематериального актива;
иные расходы, непосредственно связанные с приобретением нематериального актива и обеспечением условий для использования актива в запланированных целях.
При приобретении нематериальных активов могут возникать дополнительные расходы на приведение их в состояние, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях. Такими расходами могут быть суммы оплаты занятых этим работников, соответствующие отчисления на социальное страхование и обеспечение, материальные и иные расходы.
При проверке правильности формирования первоначальной стоимости нематериальных активов, внесенных в счет вклада в уставный капитал, необходимо обратить внимание на наличие в учредительных документах записи о возможности формирования уставного капитала неденежными средствами (в том числе и путем передачи исключительных прав на объекты нематериальных активов). Кроме того, аудитору необходимо проверить, привлекался ли независимый эксперт (оценщик) для оценки таких вкладов или нет. Проверка осуществляется путем сопоставления стоимости объекта нематериальных активов с его стоимостью, указанной в акте о согласовании цены учредителями.
При проверке правильности формирования первоначальной стоимости нематериальных активов, полученных безвозмездно, аудитору следует при помощи инструмента встречного контроля установить, не были ли нарушены права добровольных инвесторов, а также выяснить посредством проверки документов и проведения опросов главного бухгалтера, какие методы определения рыночных цен по данной операции были использованы аудируемым лицом.
Особое внимание аудитора должно быть обращено на правовое оформление и порядок формирования первоначальной стоимости нематериальных активов, созданных в организации. В первую очередь аудитору необходимо определить, были ли нематериальные активы созданы силами аудируемого лица или с привлечением сторонних специализированных организаций (физических лиц). Затем аудитор должен установить, отвечают ли созданные объекты условиям, содержащимся в ПБУ 14/2007. Если нематериальные активы были созданы аудируемым лицом самостоятельно, то аудитору, необходимо проверить правильность и обоснованность включения фактических расходов на их создание в первоначальную стоимость нематериальных активов. Если же нематериальные активы были созданы с привлечением сторонних специализированных организаций (физических лиц), аудитору необходимо обратить внимание на такой существенный момент, как наличие в договоре перечня прав, принадлежащих каждой стороне исполнения ими своих обязательств по договору.
3. Проверка правильности определения срока полезного использования нематериальных активов
Важным аспектом при проведении аудита нематериальных активов является проверка правильности определения аудируемым лицом срока их полезного использования. При проверке аудиторам следует исходить из того, что срок полезного использования нематериальных активов определяется исходя из:
срока действия прав организации на результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации и периода контроля над активом;
ожидаемого срока использования актива, в течение которого организация предполагает получать экономические выгоды (или использовать в деятельности, направленной на достижение целей создания некоммерческой организации).
Срок полезного использования нематериального актива не может превышать срок деятельности организации.
При проверке аудитору необходимо проанализировать состав нематериальных активов, просмотреть организационно-распорядительные документы, подтверждающие создание специальной экспертной комиссии, уполномоченной совершать действия по определению сроков полезного использования нематериальных активов, и ознакомиться с решениями, принятыми данной комиссии. Также аудитор должен просмотреть соответствующие вопросу охранные документы, учетную политику организации, приказы руководителя организации по установлению сроков полезного использования конкретных объектов нематериальных активов. Затем данные из указанных документов сравниваются с данными, отраженными в актах приема-передачи нематериальных активов и карточках их учета.
4. Проверка инвентаризации нематериальных активов
Для осуществления внутреннего контроля за наличием и существованием нематериальных активов в организации должна проводиться инвентаризация.
Информационными источниками проверки служат приказы о порядке и сроках проведения инвентаризации и о назначении состава постоянно действующей и рабочих инвентаризационных комиссий; инвентаризационные описи, акты инвентаризации, сличительные ведомости; протоколы заседания инвентаризационной комиссии; решения руководства организации по утверждению результатов инвентаризации; регистры бухгалтерского учета, в которых отражены результаты проведенной инвентаризации; контрольные подсчеты аудитора.
Поскольку объекты нематериальных активов не имеют материально-вещественной структуры, проведение их инвентаризации осуществляется путем:
• проверки документов, подтверждающих существование объектов нематериальных активов и прав организации на них;
• анализа способности конкретных объектов нематериальных активов приносить экономические выгоды организации;
• проверки правильности оформления инвентаризационных документов и отражения результатов инвентаризации в бухгалтерском учете.
По данным инвентаризационной ведомости проверяются: правильность оформления данных документов, наличие указанных первичных документов, подтверждающих права организации на использование нематериальных активов, правильность и соответствие отражения нематериальных активов в ведомости и регистрах синтетического учета и Главной книги.
Проверку правильности отражения в бухгалтерском учете результатов проведенных инвентаризаций аудитор может проводить путем сопоставления данных корреспондирующих счетов: 04 «Нематериальные активы», 05 «Амортизация нематериальных активов», 08 «Вложения во внеоборотные активы» субсчет 5 «Приобретение нематериальных активов», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям» субсчет 2 «Расчеты по возмещению материального ущерба», 91 «Прочие доходы и расходы», 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей», 98 «Доходы будущих периодов» субсчет 4 «Разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и балансовой стоимостью по недостачам ценностей».
5. Проверка правильности и своевременности отражения в учете операций по поступлению нематериальных активов.
При проверке аудитор должен убедиться в том, что все операции по поступлению нематериальных активов отражены в бухгалтерском учете аудируемого лица своевременно, в соответствии с требованиями нормативных документов. По данным регистров синтетического учета аудитором проверяется правильность отражения на счетах бухгалтерского учета операций с нематериальными активами. Затем, путем взаимного контроля корреспондирующих счетов, осуществляется проверка правильности отражения на счетах бухгалтерского учета операций, связанных с формированием первоначальной стоимости нематериальных активов по следующим корреспондирующим счетам: 08 «Вложения во внеоборотные активы» субсчет 5 «Приобретение нематериальных активов», 10 «Материалы», 50 «Касса», 51 «Расчетные счета», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 68 «Расчеты по налогам и сборам», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 75 «Расчеты с учредителями» субсчет 1 «Расчет по вкладам в уставный капитал», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», 91 «Прочие доходы и расходы», 98 «Доходы будущих периодов» субсчет 2 «Безвозмездные поступления».
Для определения правильности оприходования объектов нематериальных активов аудитором сопоставляются данные в разрезе корреспонденции счетов 04 «Нематериальные активы» и 08 «Вложения во внеоборотные активы» субсчет 5 «Приобретение нематериальных активов».
6. Проверка начисления амортизации по нематериальным активам
Проверяя операции по начислению амортизации по нематериальным активам, аудиторы должны подтвердить правильность применения установленного в учетной политике способа начисления амортизации, достоверность расчета сумм амортизационных отчислений и отражения их на счетах бухгалтерского учета. Амортизация нематериальных активов может производиться одним из следующих способов начисления амортизационных отчислений: линейным, уменьшаемого остатка, списания стоимости пропорционально объему продукции (работ). При этом аудиторы должны иметь в виду, что применение одного из способов по группе однородных нематериальных активов должно производиться в течение всего срока их полезного использования. Проверяющие должны проверить сроки прекращения начисления амортизационных отчислений по списанным нематериальным активам с бухгалтерского учета. Аудиторы при проверке должны проверить временной период отражения амортизационных отчислений в бухгалтерском учете проверяемой организации.
Проверка правильности, полноты и своевременности отражения амортизационных отчислений по нематериальным активам в бухгалтерском учете осуществляется путем сопоставления суммы начисленной амортизации по счету 05 «Амортизация нематериальных активов» с соответствующими корреспондирующими счетами 08 «Вложения во внеоборотные активы», 20 «Основные производство», 23 «Вспомогательное производство», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства», 44 «Расходы на продажу», 97 «Расходы будущих периодов».
7. Проверка правильности и своевременности отражения в учете операций по выбытию нематериальных активов
В процессе проведения процедуры аудитору необходимо просмотреть необходимые документы и провести опросы сотрудников аудируемого лица для выявления основных причин выбытия нематериальных активов и установления перечня нематериальных активов, принадлежащих организации по состоянию на начало проверяемого периода и выбывших в течение проверяемого периода.
Также аудитору необходимо определить, не утратили ли нематериальные активы, используемые в деятельности аудируемого лица, в течение проверяемого периода способность приносить экономические выгоды. Для проверки правомерности списания нематериальных активов с бухгалтерского баланса проверяемой организации, аудитору необходимо проверить наличие и правомерность оформления:
1. в случае выбытия нематериальных активов по договору об уступке исключительных прав (иным аналогичным договорам) – договоров с отметкой о регистрации в федеральном органе исполнительной власти по интеллектуальной собственности и необходимых первичных документов на списание нематериальных активов;
2. при передаче нематериальных активов в качестве вклада в уставный капитал других организаций – учредительных документов, оценочных актов и необходимых первичных документов;
3. при безвозмездной передаче – договоров об уступке исключительных прав и необходимых первичных документов на списание нематериальных активов;
4. в случае прекращения использования нематериальных активов для производственных (управленческих) целей в связи с моральным износом или истечением срока полезного использования – актов комиссии по оценке и списанию нематериальных активов, приказов (распоряжений) руководителя организации о списании нематериальных активов и других первичных документов.
Аудитору также необходимо проконтролировать правильность учета операций по списанию нематериальных активов путем взаимного сличения данных по корреспондирующим счетам: 04 «Нематериальные активы», 05 «Амортизация нематериальных активов», 50 «Касса», 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета», 58 «Финансовые вложения», 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 68 «Расчеты по налогам и сборам», 76 «Прочие доходы и расходы». Кроме того, проверяющему необходимо установить своевременность списания нематериальных активов с бухгалтерского баланса организации путем сопоставления даты их выбытия, указанной в регистрах бухгалтерского учета, с датами регистрации договоров в федеральном органе исполнительной власти по интеллектуальной собственности и датами, указанными в первичных учетных документах. Если объект нематериальных активов списывается в связи с истечением срока полезного использования, то проверка осуществляется путем сопоставления даты, указанной в акте на списание объекта, подписанной специальной комиссией с датой окончания срока действия охранного документа. По объектам, на которые охранные документы не оформляются, проверка осуществляется путем сопоставления с датой, указанной в карточке учета нематериальных активов.
3. Типичные ошибки
1. отсутствие первичных документов по учету нематериальных активов или оформление их с нарушением установленных требований;
2. отсутствие документов, подтверждающих существование самого нематериального актива и исключительного права на результаты интеллектуальной деятельности (свидетельства, патенты, договоры уступки права требования, товарные знаки и т.п.);
3.необоснованное включение объектов в состав нематериальных активов;
4. неправильное отнесение затрат на счет 04 «Нематериальные активы»;
5. неправомерное увеличение стоимости нематериальных активов за счет текущих затрат;
6. несвоевременное отражение в бухгалтерском учете операций с нематериальными активами;
7. оприходование нематериальных активов не по цене их приобретения;
8.неправильное начисление амортизации по отдельным объектам нематериальных активов;
9. необоснованное списание нематериальных активов.
Похожие рефераты:
