Цель и задачи аудита. Источники информации
Целью аудиторской проверки является выражение мнения о достоверности бухгалтерской отчетности по информации о капитальных вложениях и основных средствах и установление соответствия применяемой в организации методики учета и налогообложения действующим в РФ нормативным документам.
При этом аудитор исходит из следующих предпосылок:
полноты – все основные средства учтены в бухгалтерской отчетности, не существует неучтенных основных средств, операции по движению основных средств в полном объеме отражены на счетах учета;
существования – все вложения во внеоборотные активы и основные средства реально существуют на дату составления баланса и являются существенными для организации;
прав и обязанностей – организация обладает имущественными правами на объекты основных средств, а также несет ответственность за риски, связанные с данными правами: вложения во внеоборотные активы осуществляются в соответствии с договорами и подтверждены соответствующими документами, основные средства принадлежат организации на правах собственности, оперативного управления или хозяйственного ведения, операции с основными средствами, подлежащие государственной регистрации (объекты недвижимости) имеют соответствующую регистрацию, а в отдельных случаях – нотариальное заверение;
оценки – все основные средства оценены в соответствии с требованиями законодательства: фактические затраты во внеоборотные активы правильно сформированы, в зависимости от способа поступления правильно сформирована стоимость основных средств, организация применяет способы начисления амортизации основных средств, предусмотренные нормативными актами, операции по списанию основных средств отражены в бухгалтерском учете в правильной и точной оценке;
точности – все расчеты сумм в документах и регистрах бухгалтерского учета должным образом исчислены, данные бухгалтерской отчетности соответствуют записям в регистрах синтетического и аналитического учета;
представления и раскрытия – все объекты основных средств правильно классифицированы и раскрыты в представленной бухгалтерской отчетности.
Источники информации: Бухгалтерский баланс (форма № 1), главная книга, регистры бухгалтерского учета по счетам 01, 02, 03, 07, 08, 20, 25, 26, 29, 44, 91, 96, 97, 001, Акт о приеме-передаче объекта основных средств (кроме зданий, сооружений) (форма № ОС-1), Акт о приеме-передаче здания (сооружения) (форма № ОС-1а), Акт о приеме-передаче групп объектов основных средств (кроме зданий, сооружений) (форма № ОС-1б), Накладная на внутреннее перемещение объектов основных средств (форма № ОС-2), Акт о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств (форма № ОС-3), Акт о списании объекта основных средств (кроме автотранспортных средств) (форма № ОС-4), Акт о списании автотранспортных средств (форма № ОС-4а), Акт о списании групп объектов основных средств (кроме автотранспортных средств) (форма № ОС-4б), Инвентарная карточка учета объекта основных средств (форма № ОС-6), Инвентарная карточка группового учета объектов основных средств (форма № ОС-6а), Инвентарная книга учета объектов основных (средств № ОС-6б), Акт о приеме (поступлении) оборудования (форма № ОС-14), Акт о приеме-передаче оборудования в монтаж (форма № ОС-15), Акт о выявленных дефектах оборудования (форма № ОС-16), договоры купли-продажи основных средств, первичные учетные документы, подтверждающие поступление объектов основных средств (накладные, акты приема-передачи) и т.д.
В процессе аудиторской проверки следует руководствоваться следующими нормативными актами:
1.Гражданский кодекс РФ.
2. Налоговый кодекс РФ, части 1 и 2.
3. Закон РФ «О бухгалтерском учете» №129-ФЗ от 21.11.1996, с изменениями и дополнениями.
4.О классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы (Постановление Правительства РФ от 01.01.2002., №1 (с изменениями и дополнениями).
5.Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/08 (утверждено Приказом МФ РФ №106н от 06.10.08г.).
6.Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01 (утв. Приказом МФ РФ №26н от 30.03.2001г., с изменениями и дополнениями).
7.Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств (утв. Приказом МФ РФ №91н от 13.10.2003г., с изменениями и дополнениями).
8.Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств (утв. Приказом МФ РФ №49 от 13.06.1995г.) и другие.
2. Аудит вложений во внеоборотные активы
Проверка операций по осуществлению капитальных вложений проводится на соответствие требованиям ПБУ 2/2008 «Учет договоров строительного подряда» (Приказ Минфина РФ №116н от 22.10.2008г.) и Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций (Приказ Минфина РФ №160 от 30.12.93г.).
Аудитор должен определить характер капитальных вложений и провести проверку документального оформления и синтетического учета операций по счету 08 «Вложения во внеоборотные активы».
Документами в данном случае будут являться: договоры подряда на строительно-монтажные работы, договоры на приобретение оборудования, сметы, титульные списки стройки, акты приемки выполненных работ, справки о стоимости выполненных работ и затрат, документы, подтверждающие расходы, связанные со строительством, платежно-расчетные документы и т.д.
Аудитор обращает внимание на правильность:
- учета затрат на строительство и приобретение объектов основных средств (учет ведется по фактическим расходам нарастающим итогом с начала строительства до принятия объекта к учету);
- определения и отражения инвентарной стоимости объектов основных средств (следует обратить внимание на организацию аналитического и синтетического учета по отдельным видам долгосрочных инвестиций).
Аудитор проверяет правомерность использования соответствующих субсчетов, используя Рабочий план счетов организации.
Аудитором проверяются записи по дебету счета 08-3 «Строительство объектов основных средств». Причем, характер записей отличается в зависимости от способа строительства.
При подрядном способе затраты отражаются согласно выставленных документов подрядных организаций (Актов по форме КС-2 и справки по форме КС-3). Аналитический учет должен вестись в соответствии с технологической структурой расходов, определяемой сметной документацией: строительные работы, приобретение оборудования, монтажные работы, приобретение инструмента, инвентаря, прочие капитальные затраты.
При хозяйственном способе учет затрат застройщиком ведется в соответствии с порядком, установленным типовыми методологическими рекомендациями по планированию и учету строительных работ. Аналитический учет затрат на производство строительных работ ведется по статьям: материалы, расходы на оплату труда, расходы на содержание и эксплуатацию строительных машин и механизмов, накладные расходы.
При привлечении заемных средств проверке подвергается отражение процентов по заемным средствам. Проценты, причитающиеся к уплате заимодавцу, прекращают включаться в стоимость инвестиционного актива с первого числа месяца, следующего за месяцем прекращения приобретения, сооружения или изготовления инвестиционного актива, и учитываются в составе прочих расходов на счете 91 «Прочие доходы и расходы».
При включении процентов в первоначальную стоимость следует учитывать, что:
1. проценты включаются в первоначальную стоимость инвестиционного актива при условии возможного получения организации в будущем экономических выгод или в случае, когда наличие инвестиционного актива необходимо для управленческих нужд организации (п.9 ПБУ 15/08 «Учет расходов по займам и кредитам»);
2. при прекращении работ, связанных с приобретением, сооружением или изготовлением инвестиционного актива на длительный период (более трех месяцев), проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору), прекращают включаться в стоимость инвестиционного актива с первого числа месяца, следующего за месяцем приостановления приобретения, сооружения или изготовления такого актива. В указанный период проценты, причитающиеся к оплате, включаются в состав прочих расходов организации. При возобновлении приобретения, сооружения и изготовления инвестиционного актива проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору), включаются в стоимость инвестиционного актива с первого числа месяца, следующего за месяцем возобновления приобретения, сооружения и изготовления такого актива (п.11 ПБУ 15/08 «Учет расходов по займам и кредитам»);
3. если организация начала использовать инвестиционный актив для изготовления продукции, выполнения работ, оказания услуг, несмотря на незавершенность работ по приобретению, сооружению или изготовлению инвестиционного актива, то проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору), прекращают включаться в стоимость такого актива с первого числа месяца, следующего за месяцем начала использования инвестиционного актива (п.14 ПБУ 15/08 «Учет расходов по займам и кредитам»).
При этом необходимо учитывать, что для целей налогообложения затраты по заемных средствам не включаются в первоначальную стоимость амортизируемого имущества, и отнесены к внереализационным расходам (п.1 ст. 265 НК РФ) и признаются в том отчетном периоде, в котором были осуществлены.
Далее необходимо проверить правильность корреспонденции счетов.
Осуществляя проверку необходимо проверить порядок учета и вычета налога на добавленную стоимость.
Согласно п. 6 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями при проведении ими капитального строительства. При соблюдении условий, предусмотренных п. п. 1 и 5 ст. 172 НК РФ: наличие счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), наличие соответствующих первичных документов, принятие на учет указанных товаров (работ, услуг), организация при проведении капитального строительства может произвести вычет предъявленного подрядчиком НДС.
Согласно пп. 3 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом обложения НДС признается выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления. НДС по строительно-монтажным работам, выполненным хозяйственным способом, надо начислять в конце каждого налогового периода.
Налоговая база определяется равной расходам на строительство. Налог необходимо начислять на сумму, отраженную на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» в течение истекшего налогового периода. При этом необходимо составлять счет-фактуру по выполненным строительным работам хозяйственным способом. НДС, начисленный на стоимость строительства, выполненного собственными силами, можно принять к вычету на момент определения налоговой базы по данным строительно-монтажным работам, т.е. на последнее число каждого налогового периода, последнее число квартала (абз. 2 п.5 ст. 172, п.10 ст. 167 НК РФ).
НДС по материалам, работам услугам, приобретаемым для ведения строительства можно принимать к вычету сразу же, как только материалы будут учтены на счете 10 «Материалы», а работы и услуги – на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы».
3. Аудит сохранности и учета основных средств
Проверка наличия и сохранности основных средств.
В процессе аудита определяются:
- обеспеченность организации основными средствами,
- размещение отдельных объектов основных средств по подразделениям организации,
- соблюдение действующего порядка их учета.
При этом целесообразно руководствоваться ФПСАД № 8 «Оценка аудиторских рисков и внутренний контроль, осуществляемый аудируемым лицом». Аудитору необходимо получить представление о системах бухгалтерского учета и внутреннего контроля организации, достаточное не только для планирования аудита, но и для разработки эффективного подхода к проведению аудита основных средств. При этом используется профессиональное суждение аудитора. Системы учета и контроля за сохранностью и состоянием основных средств проверяются с использованием аудиторских процедур проверки по существу и тестирования.
Далее аудитору необходимо:
- убедиться в наличии инвентарных номеров, присвоенных каждому объекту основных средств при принятии их к бухгалтерскому учету;
- установить соблюдение документального оформления учета основных средств при их оприходовании, перемещении и выбытии;
- определить правильность ведения аналитического учета объектов основных средств по их видам;
- установить условия эксплуатации основных средств и своевременность проведения ремонта.
При аудите устанавливается перечень должностных лиц организации, на которых возложена ответственность за поступление, выбытие и внутреннее перемещение объектов основных средств и наличие договоров о материальной ответственности.
На следующем этапе инспектируются инвентаризационные материалы. Обращается внимание на сроки проведения инвентаризации основных средств, закрепленные в учетной политике для целей бухгалтерского учета, и соблюдение установленных сроков. Проверка инвентаризационных материалов осуществляется в соответствии с Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств: соблюдение порядка проведения инвентаризации, состав инвентаризационной комиссии, оформление результатов инвентаризации.
Аудитор может принять участие в проведении инвентаризации основных средств. При этом он руководствуется ФПСАД № 17 «Получение аудиторских доказательств в конкретных случаях». Следует принимать во внимание: особенности системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля за сохранностью активов, уровень существенности, соблюдение порядка проведения инвентаризации на предприятии действующему законодательству, срок проведения инвентаризации, целесообразность привлечения экспертов.
Аудит организации учета основных средств. Общая методика предполагает сопоставление остатков по счету 01 «Основные средства» в бухгалтерской отчетности, главной книге и журнале-ордере с ведомостью по этому счету. В бухгалтерском балансе основные средства оцениваются по остаточной стоимости (первоначальная стоимость минус сумма начисленной амортизации). Первоначальная стоимость и сумма начисленной амортизации приводятся в «Приложение к бухгалтерскому балансу» (форма № 5). При вводе объекта в эксплуатацию проверяется корреспонденция счетов 01 «Основные средства», 08 «Вложения во внеоборотные активы».
4. Аудит операций по движению основных средств
Необходимо проверить правильность оформления первичных документов, на основании которых в бухгалтерском учете отражались операции по приобретению объектов основных средств. В соответствии со ст. 9 Федерального Закона «О бухгалтерском учете» № 129-ФЗ от 21.11.96г. первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации.
В соответствии с п. 18 ПБУ 6/01 объекты основных средств более 20 000 руб. за единицу (или согласно иному лимиту, установленному в учетной политике организации), а также приобретенные книги, брошюры и т.п. разрешается списывать на затраты на производство (расходы на продажу) по мере отпуска их в производство или эксплуатацию. В целях обеспечения сохранности этих объектов в производстве или при эксплуатации в организации должен быть организован надлежащий контроль за их движением.
Следует проверить, оформляются ли операции по списанию названных объектов первичными документами. Журнал унифицированных форм первичной учетной документации по учету основных средств не содержит специальной формы для оформления операции списания на затраты при вводе в эксплуатацию основных средств стоимостью до установленного лимита. В таких ситуациях организация вправе самостоятельно разработать учетный документ для данной группы операций, который должен содержать все необходимые реквизиты.
Для оформления операций по вводу в эксплуатацию объектов основных средств в организации должна быть создана постоянно действующая комиссия.
На основании данных бухгалтерского учета и первичных учетных документов проверяют своевременность зачисления объектов в состав основных средств.
Если объекты основных средств зачисляются несвоевременно, то в организации необходимо усилить контроль за своевременным отражением в учете хозяйственных операций.
Далее производится проверка формирования первоначальной стоимости объектов основных средств.
Основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости, которая формируется в соответствии с ПБУ 6/01.
Согласно п. 8 ПБУ 6/01 первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов. Не включаются в фактические затраты на приобретение, сооружение или изготовление основных средств общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они связаны с приобретением, сооружением или изготовлением основных средств.
Необходимо проверить соответствие методологии, закрепленной учетной политикой для целей бухгалтерского учета, требованиям ПБУ 6/01 и выяснить, на каком счете отражаются фактические затраты, включаемые в первоначальную стоимость объектов. Затем осуществляется перекрестная сверка данных регистров синтетического учета по счетам 01 «Основные средства» и 08 «Вложения во внеоборотные активы».
Аудитор должен провести проверку порядка оформления и отражения в бухгалтерском учете операций по выбытию основных средств, которое согласно ПБУ 6/01 имеет место в случаях продажи, безвозмездной передачи, списания из-за морального и физического износа, ликвидации при авариях, стихийных бедствиях и иных чрезвычайных ситуациях, передачи в виде вклада в уставный (складочный) капитал других организаций.
В случае ликвидации основных средств проверяют оформление первичных документов, устанавливают причины ликвидации, техническое состояние списанных объектов. Для оформления непригодности объектов основных средств, невозможности или неэффективности проведения их восстановительного ремонта, а также для оформления необходимой документации по списанию в организации должна быть создана постоянно действующая комиссия.
5. Проверка правильности учета затрат на восстановление объектов основных средств
Проверка расходов на ремонт основных средств.
Учитываются способ проведения ремонта (подрядным или хозяйственным способами) и способ отражения в бухгалтерском учете произведенных расходов на ремонт основных средств, избранный организацией и закрепленный в ее учетной политике.
При проведении ремонта подрядным способом осуществляется проверка договоров с подрядными ремонтными организациями по существу: предмет договора, цена работ, условия выполнения работ, сроки сдачи работ и т.д. Выполнение ремонтных работ подтверждается сметой расходов и актом выполненных работ.
При проведении ремонта хозяйственным способом проверяется формирование затрат по элементам (например, материалы, заработная плата рабочих, занятых ремонтными работами, отчисления от заработной платы и др.). При этом анализируются документы по учету отпуска (расхода) материальных ценностей, начисления оплаты труда и других расходов.
Разделяют три способа отражения в учете фактически произведенных расходов на ремонт основных средств:
- отражение в бухгалтерском учете в том отчетном периоде, к которому относятся эти расходы;
- списание за счет резерва расходов на ремонт основных средств;
- учет в качестве расходов будущих периодов и равномерное включение в течение отчетного года в текущие расходы.
При создании резерва на ремонт основных средств проверяются документы, подтверждающие правильность определения ежемесячных отчислений в ремонтный фонд: дефектные ведомости (обосновывающие необходимость проведения ремонтных работ), сметы на проведение ремонтов, нормативы и данные о сроках проведения ремонтов, итоговый расчет отчислений в резерв расходов на ремонт основных средств.
Проводится аудит организации бухгалтерского учета расходов на ремонт по корреспондирующим счетам (дебету счетов 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства», 44 «Расходы на продажу», 96 «Резервы предстоящих расходов», 97 «Расходы будущих периодов» и кредиту счетов 10 «Материалы», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» ).
Проводится проверка правильности отражения в налоговом учете расходов на ремонт основных средств в зависимости от избранного в учетной политике для целей налогообложения метода списания расходов в налоговом учете.
Проверка операций по учету амортизации основных средств
В процессе проверки используются акты о приеме-передаче объекта основных средств, инвентарные карточки учета объекта основных средств и ведомости начисления амортизации объектов основных средств.
На данном этапе аудита осуществляется:
- проверка соблюдения положений учетной политики организации по амортизации основных средств;
- проверка правильности отнесения объектов амортизационных отчислений к той или иной группе основных средств;
- проверка расчетов сумм ежемесячных амортизационных отчислений;
- проверка своевременности и правильности их отражения в учете.
Аудитору необходимо получить перечень объектов основных средств, по которым применяются особые условия начисления амортизации или ее прекращения, в частности:
- с истекшими нормативными сроками эксплуатации;
- по которым амортизация не начисляется;
- находящихся на консервации;
- по которым начисление амортизации приостановлено;
- непроизводственного назначения;
- используемых организацией по договору аренды;
- переданных организацией в аренду.
Выборочным способом аудитор проверяет правильность установления срока полезного использования основного средства, поскольку от этого зависит сумма амортизационных отчислений отчетного периода и установление нормы амортизационных отчислений. В случае выявления неправильно установленных норм аудитор определяет, насколько завышена (занижена) себестоимость продукции (работ, услуг).
Необходимо проверить правильность сроков начала и окончания начисления амортизации, регулярность начисления амортизации.
Выборочно проверяют арифметические расчеты амортизационных отчислений.
Одним из важных вопросов аудита амортизационных отчислений является проверка правомерности отнесения амортизационных отчислений на себестоимость продукции (работ, услуг). Аудитор должен определить, к какой группе основных средств относятся объекты (производственные или непроизводственные), используются основные средства при производстве продукции (работ, услуг) или сданы в текущую аренду. Амортизационные отчисления по основным средствам непроизводственной сферы относятся за счет собственных источников средств, а по объектам, сданным в аренду, - на счет прибылей и убытков.
При проведении проверки амортизационных отчислений могут быть использованы аналитические процедуры, к которым можно отнести:
сопоставление остатков по счетам учета основных средств (счет 01) и накопленной амортизации текущего года с данными за предшествующие периоды и оценка их изменений;
сопоставление остатка накопленной амортизации за текущий год с остатками за предшествующие периоды.
6. Типичные ошибки
1. основные средства приходуются не по цене их приобретения;
2. несвоевременное оприходование объектов основных средств;
2. неправильное исчисление первоначальной стоимости поступивших объектов основных средств,
3. предприятие продолжает начислять амортизацию по объектам основных средств с истекшим сроком эксплуатации;
4. некорректная корреспонденция счетов при отражении операций выбытия объектов основных средств;
5. необоснованное списание объектов основных средств;
6. несоблюдение требований учетной политики в части применяемых способов начисления амортизации, ведения аналитического учета объектов основных средств;
7. включение НДС в первоначальную стоимость объектов основных средств при их приобретении;
8. несоответствие данных главной книги регистрам аналитического учета в части сумм начисленной амортизации
Похожие рефераты:
