Особенности бухгалтерского учёта и анализа собственного капитала на предприятии

ВВЕДЕНИЕ



     Каждое предприятие независимо от организационно-правовых форм собственности должно располагать экономическими ресурсами – капиталом для осуществления своей финансово-хозяйственной деятельности.

     В начале деятельности организация формирует собственный капитал, в дальнейшем она должна постоянно следить за его достаточностью,

принимать меры для поддержания и наращивания его величины. Собственный капитал является важным показателем деятельности предприятия, демонстрируя, что у предприятия есть соответствующие гарантии. Это очень важно для инвесторов, а также для партнёров, работников и других участников деятельности организации. В настоящее время многие крупнейшие фирмы мира публикуют свою финансовую отчётность (в том числе и о движении капитала) в печати с использованием информационных технологий.

     Развитие рыночных отношений в обществе привело к появлению целого ряда новых экономических объектов учета и анализа. Одним из них является капитал организации и, в частности, собственный капитал организации. Его значимость для жизнеспособности и финансовой устойчивости организации настолько велика, что она получила законодательное закрепление в части требований о минимальной величине уставного капитала, соотношений уставного капитала и чистых активов, а также возможности выплаты дивидендов в зависимости от соотношения чистых активов и суммы уставного и резервного капитала.

     Актуальность темы данной работы заключается в том, что собственный капитал для каждой организации является той жизненно необходимой частью, без которой невозможна ни работа, ни дальнейшее существование компании. Управление собственным капиталом связано не только с обеспечением эффективного использования уже накопленной его части, но и


3

с формированием собственных финансовых ресурсов, обеспечивающих предстоящее развитие организации.

     Основная проблема для каждой компании – это достаточность капитала для управления собственным бизнесом, создания условий для экономического роста. В связи с этим существует необходимость во всестороннем изучении, анализе и улучшении методологии и организации бухгалтерского учёта собственного капитала хозяйствующих субъектов,

который является важным звеном в системе бухгалтерского учета, особенно

в условиях изменений законодательной базы, непосредственно касающейся анализируемого вопроса. Именно здесь формируются основные характеристики источников финансирования организации.

     Компаниям необходимо осуществлять анализ собственного капитала, поскольку это помогает выявить его основные составляющие и определить последствия их изменений для финансовой устойчивости компании.

     Целью исследования является раскрытие особенностей бухгалтерского учёта и анализа собственного капитала на предприятии.

     Для достижения поставленной цели необходимо выполнить следующие задачи:

1) Исследовать понятие собственного капитала, его структуру;

2) Рассмотреть специфику учёта и анализа собственного капитала;

3) Изучить организацию бухгалтерского учёта собственного капитала на предприятии;

4) Провести анализ собственного капитала компании;

5) Сделать выводы и разработать рекомендации по совершенствованию учёта и эффективности использования собственного капитала в организации.

Объектом исследования выступает ООО «Газпром энерго».







4

1. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ УЧЕТА И АНАЛИЗА СОБСТВЕННОГО КАПИТАЛА ОРГАНИЗАЦИИ


1.1. Сущность понятия «собственный капитал» организации, его структура


     Целью создания любого экономического субъекта является максимальное получение материальных выгод, которые формируются в течение всего периода деятельности организации. Основным инструментом, позволяющим добиваться поставленных задач является эффективное использование имеющихся ресурсов, включая инвестирование средств в активы и рациональное использование прибыли на цели расширенного воспроизводства и потребления.

     Для осуществления деятельности каждый экономический субъект, независимо от организационно-правовой формы, должен располагать определенными ресурсами, включающими материальные ценности, денежные средства, финансовые вложения, затраты на приобретение прав и привилегий, способными приносить экономические выгоды. Совокупная стоимость таких ресурсов представляет собой капитал экономического субъекта. Величина капитала в бухгалтерском учете характеризуется бухгалтерским балансом.

     Рассматривая экономическую сущность капитала предприятия, следует отметить такие его характеристики, как:

1) Капитал предприятия является основным фактором производства. В системе факторов производства (капитал, земля, труд) капиталу принадлежит приоритетная роль, т.к. он объединяет все факторы в единый производственный комплекс.

2) Капитал характеризует финансовые ресурсы предприятия, приносящие доход. В данном случае он может выступать изолированно от

производственного фактора в форме инвестированного капитала.

5

3) Капитал является главным источником формирования благосостояния его собственников. Часть капитала в текущем периоде выходит из его состава и попадает в «карман» собственника, а накапливаемая часть капитала обеспечивает удовлетворение потребностей собственников в будущем.

4) Капитал предприятия является главным измерителем его рыночной стоимости. В этом качестве выступает, прежде всего, собственный капитал предприятия, определяющий объем его чистых активов. Наряду с этим, объем используемого собственного капитала на предприятии характеризует одновременно и потенциал привлечения им

заемных финансовых средств, обеспечивающих получение дополнительной прибыли. В совокупности с другими факторами - формирует базу оценки рыночной стоимости предприятия.

5) Динамика капитала предприятия является важнейшим показателем уровня эффективности его хозяйственной деятельности. Способность собственного капитала к самовозрастанию высокими темпами характеризует высокий уровень формирования и эффективное распределение прибыли предприятия, его способность поддерживать финансовое равновесие за счет внутренних источников. В то же время, снижение объема собственного капитала является, как правило, следствием неэффективной, убыточной деятельности предприятия.

По  роли  в  хозяйственном  процессе  и  отражении  в  бухгалтерском

балансе выделяют собственный капитал, являющийся важнейшим источником финансирования деятельности экономического субъекта.

     При балансовом определении величины собственного капитала как разницы между активами и обязательствами, он выступает в виде остаточной величины ресурсов, находящихся в распоряжении экономического субъекта

и используемых для развития его деятельности.

В каждой организации собственный капитал формируется за счёт:



6

1) взносов собственников (участников, акционеров и т.д.) в форме денежных средств или иных активов;

2) дооценки стоимости активов экономического субъекта;

3) капитализированной прибыли экономического субъекта, нераспределённой между собственниками в виде дивидендов или выплаты других доходов;

4) безвозмездного поступления денежных средств или иных активов из государственных и других экономических субъектов, если полученные ресурсы по действующему законодательству не являются доходами

отчётного периода. [11, С.424-425]

     Теоретическое исследование дефиниции «капитал», проведенное Евстафьевой Е.М. с позиций бухгалтерского учета, позволило ей сформировать три базовых подходах к определению его сущности в рамках учётно-аналитической системы коммерческой организации:

1) капитал – общая стоимость ее активов за вычетом обязательств, сформированную в результате использования основного и оборотного капитала, т.е. чистые активы (собственный капитал);

2) капитал – весь накопленный запас средств, необходимых для производства материальных благ (внеоборотный и оборотный капитал);

3) капитал – совокупность собственного и заемного капитала, необходимого для финансово-хозяйственной деятельности. [27, c. 140]

     Также Евстафьевой была предложена следующая трактовка термина «собственный капитал», согласно которой под собственным капиталом коммерческой организации понимается общая стоимость ее активов за вычетом обязательств, сформированная в результате использования основного и оборотного капитала, при этом, источниками собственного капитала выступают уставный капитал, резервный капитал, добавочный капитал и нераспределённая прибыль (непокрытый убыток). Данное


7

определение позволяет расширить представление о собственном капитале как объекте бухгалтерского учета». [27, с. 140]

     В настоящее время для характеристики той части собственного капитала, размер которой указывается в учредительных документах,

используют понятия «уставный капитал», «складочный капитал» и «уставный фонд», «паевой фонд».

     Уставный капитал – это совокупность в денежном выражении вкладов (долей, акций по номинальной стоимости) учредителей (участников) в имущество организации при ее создании для обеспечения деятельности в размерах, определенных учредительными документами. [27, с. 142]

     Можно выделить три основные функции, которые выполняет уставный капитал хозяйственного общества. Во-первых, он является имущественной основой для деятельности общества, т.е. первоначальным (стартовым)

капиталом. Во-вторых, образование уставного капитала позволяет определить долю (процент) участия каждого учредителя (акционера, участника) в обществе, поскольку ей соответствует количество голосов участника на общем собрании и размер его дохода (дивиденда). В-третьих, уставный капитал гарантирует выполнение обязательств общества перед третьими лицами, поэтому законодательством установлен его минимальный размер. [21, с. 180]

     Складочный капитал – это совокупность вкладов участников полного товарищества или товарищества на вере, внесенных в товарищество для осуществления его хозяйственной деятельности.

     Уставный фонд (формируют государственные и муниципальные унитарные организации) – это совокупность выделенных организации государством или муниципальными органами основных и оборотных средств.

Паевой	фонд	–	это	совокупность	паевых	взносов	членов

производственного	кооператива	для	совместного	ведения



8

предпринимательской деятельности, а также приобретенного и созданного в процессе деятельности.

     Важным условием формирования собственного капитала является его показатель отдачи, т.е. доходность должна быть не менее того, если бы собственники разместили свободные средства в иные доходные активы. [7, с. 130]

     При составлении финансовой отчётности компания выбирает концепцию капитала и концепцию поддержания капитала – то есть то, как она определяет капитал, и что будет считаться поддержанием и приращением капитала, – в соответствии с которыми будет происходить признание и оценка активов, обязательств, доходов и расходов.

Концепции собственного капитала можно объединить в пять групп:

1)	классические концепции капитала (концепции поддержания финансового и физического капитала, концепция приоритета собственника, концепция приоритета предприятия, концепция фондов);

2)	концепции прибыли (синтаксическая концепция прибыли, семантическая концепция прибыли, прагматическая концепция прибыли);

3) концепции стоимости (концепция экономической добавленной стоимости, концепция стоимости чистых пассивов, концепция стоимости чистых активов и др.);

4) концепции управления капиталом (концепция агентских отношений, концепция структуры капитала и др.);

5) концепции бухгалтерского управления экономическими процессами, влияющими на величину собственного капитала.

Сущность  собственного  капитала  проявляется  через  его  функции,

которые, в первую очередь, зависят от жизненного цикла коммерческой организации. Эти функции представлены на рисунке 1. [27, с. 140]




9


















Рисунок 1 – Функции собственного капитала в коммерческой организации

     Выполнение представленных функций независимо от размера, вида деятельности, организационно-правовой формы и формы собственности коммерческой организации, будет способствовать формированию эффективной системы управления капиталом, которая создаст основу высоких темпов наращения ресурсного потенциала, обеспечения необходимой финансовой устойчивости на всех стадиях жизненного цикла, постоянного роста эффективности ее деятельности. [27, с. 141]

     Говоря о собственном капитале, рассмотрим такие понятия, как «привлечённый капитал», «активный капитал» и «пассивный капитал».

     Привлечённый капитал – это кредиты, займы и кредиторская задолженность, т.е. обязательства перед физическими и юридическими лицами.

     Активный капитал – это стоимость всего имущества по составу и размещению, т.е. всё то, чем владеет организация как юридически самостоятельное лицо.

     Пассивный капитал – это источники имущества (активного капитала) организации; состоит из собственного и привлечённого капитала.

Все представленные понятия можно выразить следующим уравнением:

Активы	(экономические	ресурсы)	=	Финансовые	обязательства

(привлечённый капитал) + Собственный капитал.

10

     Иногда собственный капитал выступает как остаточный, поскольку отражает совокупность средств, которые остаются в распоряжении организации после выплаты финансовых обязательств. [8, C. 406-407]

     Размер уставного капитала фиксируется в уставе и других учредительных документах организации, нуждающейся в обязательной регистрации в органах местной исполнительной власти. Изменения в величину уставного капитала вносятся только после внесения принятых изменений в учредительные документы предприятия.

     Добавочным капиталом являются стоимость имущества, добавленного учредителями сверх заявленной величины уставного капитала, размер увеличенной стоимости имущества при его переоценке и другие поступления в собственный капитал организации.

     Добавочный капитал является одним из внутренних источников финансирования средств организации, который складывается:

1) из увеличения стоимости основных средств после их переоценки. Соответственно, сумма дооценки основных средств и составит величину добавочного капитала;

2) из эмиссионного дохода, представляющего собой сумму разницы между продажной и номинальной стоимостью акций АО, полученного при его учреждении, а также при последующем увеличении уставного капитала АО.

Эмиссионный доход формируется в случае, если акции реализуются по

цене, превышающей их номинальную стоимость. [31, с. 284]

     Резервный капитал – часть собственного капитала, выделяемого решением руководства организации из её прибыли для покрытия вероятных убытков и потерь. Величина резервного капитала и порядок его образования определяются законодательством и уставом организации.

     Нераспределённая прибыль – прибыль, оставшаяся после уплаты налогов и выплаты дивидендов и используемая в целях реинвестирования, на нужды развития. [13, с. 304]
11

     Прежде всего, нераспределённая прибыль подразумевает средства долгосрочного характера, которые используются для инвестиций во внеоборотные активы или пополнение собственных оборотных средств, участвующих в производственном и финансовом циклах. По экономическому содержанию нераспределенная прибыль, так же как резервный и добавочный

капитал, является дополнительным источником финансирования расширенного воспроизводства и развития.

     Неиспользованная прибыль может из года в год увеличиваться, представляя рост собственного капитала на основе внутреннего накопления, т.е. не полученного извне, как в случаях с уставным или добавочным капиталом. Следовательно, нераспределенная прибыль, как и резервный капитал, ? результат обоюдного решения собственников, их добровольного отказа от распределения части принадлежащей им прибыли. В растущих, развивающихся акционерных обществах нераспределенная прибыль с годами занимает ведущее место среди составляющих собственного капитала.

     Следует отметить, что в отличие от других резервов, накопленных организацией, нераспределенная прибыль не зарезервирована на какие-либо определенные цели и направления ее использования законодательно не ограничены. [7, с. 131]

     Все статьи собственного капитала формируются в соответствии с законодательством Российской Федерации, учредительными документами и учётной политикой организации.

     Собственный капитал отражается в бухгалтерском балансе в третьем разделе «Капитал и резервы». Также движение собственного капитала организации и его составляющих отражается отчёте об изменениях капитала.

     Итак, собственный капитал является фундаментом, финансовой основой компании при формировании средств, которые используются предприятием для достижения поставленных целей. Величина и динамика собственного капитала — важнейшая характеристика состояния компании, ее надежности. Собственный капитал служит источником покрытия
12

внеоборотных активов и образования собственных оборотных средств общества. Они необходимы для поддержания его постоянной платежеспособности в течение отчетного периода. По прогнозному балансу активов и пассивов (бюджету по балансовому счету) определяют планируемую величину собственных оборотных средств на конец предстоящего периода (квартала, года), т.е. прогнозируют будущую платежеспособность акционерного общества, а также величину прироста этих средств.


1.2. Методы бухгалтерского учета собственного капитала организации



     Основными задачами бухгалтерского учёта собственного капитала в организации являются:

1) обеспечение своевременного и полного оприходования средств, поступающих от учредителей (участников, пайщиков) в виде взносов на образование уставного (складочного) капитала, паевого (уставного) фонда, а также отражение всех других изменений, связанных с увеличением или уменьшением этих средств;

2) осуществление отчислений в установленных размерах на образование резервного капитала и специальных фондов и обеспечение строгого контроля за их использованием;

3) обеспечение правильности формирования добавочного капитала и его использования в установленных законодательством случаях;

4) оприходование и расходование средств целевого финансирования в строгом соответствии с уставной деятельностью и целевыми программами;

5) обеспечение  правильности  определения  чистой  прибыли  (убытка)

организации за отчётный период и её использования. [22, с. 420] Основным элементом собственного капитала является уставный

капитал,	выступающий	в	качестве	первоначального	источника

13

инвестирования материальных средств в деятельность экономического субъекта.

     Размер уставного капитала юридических лиц должен составлять: для ПАО - не менее 100 000 руб., для НАО и ООО - не менее 10 000 руб.

     Акции общества, распределенные при его учреждении, должны быть полностью оплачены в течение года с момента государственной регистрации общества, если меньший срок не предусмотрен договором о создании общества. Не менее 50 процентов акций общества, распределенных при его учреждении, должно быть оплачено в течение трех месяцев с момента государственной регистрации общества.

     Синтетический учет уставного и складочного капитала, уставного и паевого фондов осуществляют на пассивном счете 80 «Уставный капитал».

     Сальдо этого счета должно соответствовать размеру уставного капитала (фонда), зафиксированного в учредительных документах организации.

     После государственной регистрации организации, созданной на средства учредителей, уставный капитал в сумме, предусмотренной учредительными документами, отражают по кредиту счёта 80 «Уставный капитал» в корреспонденции со счётом 75 «Расчёты с учредителями».

     Внесение вкладов в уставный капитал (оплату приобретаемых акций акционерного общества) может быть осуществлено в любой материально-вещественной форме (деньги, ценные бумаги, другие вещи или имущественные права либо иные права, имеющие денежную оценку).

     Фактическое поступление вкладов учредителей проводится по кредиту счета 75 в дебет счетов:

1) 08 «Вложения во внеоборотные активы» — на стоимость внесенных в счет вкладов зданий, сооружений, машин и оборудования и другого имущества, относящегося к основным средствам; на стоимость внесенных в счет вкладов нематериальных активов. Поступившие


14

основные средства и нематериальные активы списывают со счета 08 на счета 01 «Основные средства» и 04 «Нематериальные активы»;

2) производственных запасов (счета 10, 11, 12, 41) — на стоимость внесённых в счет вкладов сырья, материалов, животных и других материальных ценностей, относящихся к оборотным средствам;

3) денежных средств (счета 50, 51, 52, 55) — на сумму денежных средств в отечественной и иностранной валюте, внесенных участниками, а также финансовых вложений (счёт 58).

     Материальные ценности и нематериальные активы, ценные бумаги и другие финансовые активы, вносимые в счет вкладов в уставный капитал,

оценивают по согласованной между учредителями стоимости, ориентированной на реальные рыночные цены.

     Валюту и валютные ценности оценивают по официальному курсу Центрального банка РФ, действующему на момент взноса указанных ценностей.

     В синтетическом учете к счёту 80 в акционерном обществе открываются следующие субсчета:

1) 80-1 «Объявленный капитал» - указывается сумма на дату регистрации учредительных документов;

2) 80-2 «Подписной капитал» - в сумме подписки на приобретение акций будущими акционерами;

3) 80-3 «Оплаченный капитал» - на фактическую сумму приобретенных акций независимо от варианта приобретения;

4) 80-4 «Изъятый капитал» - в сумме акций, выкупленных у акционеров с целью аннулирования.

На    сумму    акций    учредителей,    изъявивших    желание    быть

соучредителями публичного АО, в соответствии с решением их общего собрания в учете на дату регистрации делается запись:

     Дт 75-1 «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал» Кт 80-1 «Объявленный капитал»
15

     По мере завершения подписки на акции по номинальной стоимости делается запись:

Дт 80-1 «Объявленный капитал» Кт 80-2 «Подписной капитал».

     При поступлении в оплату стоимости приобретаемых акций отдельных видов имущества:

Дт 08, 10, 50, 51 и др. Кт 75-1.

Одновременно делается запись:

Дт 80-2 «Подписной капитал» Кт 80-3 «Оплаченный капитал». Реализуемые акции после получения извещения об их продаже в учете

отражаются проводкой:

Дт 80-1 «Объявленный капитал» Кт 80-3 «Оплаченный капитал». Оплата акций общества при его учреждении производится его

учредителями, как правило, по цене не ниже номинальной стоимости этих акций.

     Акционерные общества могут выкупать акции с целью их последующей перепродажи, аннулирования либо распределения среди своих работников. Выкупленные у акционеров акции до принятия решения об их дальнейшей судьбе учитываются на счёте 81 «Собственные акции (доли)»:

     Стоимость выкупленных акций отражают по дебету счета 81 и кредиту счетов учета денежных средств (учет по сумме фактических затрат):

Дт 81 Кт 50, 51, 55.

     Выкупленные акции не дают права голоса на акционерных собраниях, по ним не начисляются и не выплачиваются дивиденды. На балансе организации они могут отражаться до 1 года после их выкупа.

     При перепродаже акций они списываются с кредита счета 81 в дебет счетов учета денежных средств:

Дт 50, 51, 55 Кт 81.

      Аннулированные акции списываются на уменьшение уставного капитала:

Дт 80 «Уставный капитал» Кт 81 «Собственные акции (доли).

16

     Разница в стоимости проданных и аннулированных акций списывается на счет 91 «Прочие доходы и расходы»:

1) на расходы — Дт 91 Кт 81;

2) на доходы — Дт 81, Кт 91.

Если по окончании второго и каждого последующего финансового года

стоимость чистых активов акционерного общества оказывается меньше его уставного капитала, то общество обязано объявить об уменьшении своего уставного капитала до величины, не превышающей стоимости его чистых активов. Если же стоимость чистых активов оказывается меньше величины минимального размера уставного капитала, то общество обязано принять решение о ликвидации.

     Организация также имеет возможность изменить размер уставного капитала. Решение об изменении величины уставного капитала принимается высшим органом управления организацией. За решением должна последовать государственная перерегистрация устава и других учредительных документов. [23, с. 269]

     Операции по увеличению уставного капитала могут осуществляться только после полной оплаты вкладов всеми учредителями (участниками).

     Увеличение размеров уставного капитала может происходить за счет дополнительной эмиссии акций, увеличения номинальной стоимости прежнего количества акций, путём присоединения к уставному капиталу части полученной обществом прибыли, суммы добавочного капитала, за счёт конвертации в акции облигаций общества. При этом в бухгалтерском учёте делаются следующие записи:

     Дт 83 «Добавочный капитал», 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)», 75-1 «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал», 66 «Расчёты по краткосрочным кредитам и займам», 67 «Расчёты по долгосрочным кредитам и займам» Кт 80 «Уставный капитал».

     Сумма, на которую увеличивается уставный капитал за счёт собственных источников акционерного общества, не должна превышать
17

разницу между стоимостью чистых активов общества и общей суммой уставного капитала и резервного фонда.

     Уменьшение уставного капитала может быть осуществлено по решению учредителей (участников) и в соответствии с требованиями законодательства.

     Уменьшение уставного капитала может быть произведено при его неполной оплате учредителями (участниками) в течение года с момента государственной регистрации экономического субъекта. На счетах бухгалтерского учета на неоплаченную часть уставного капитала делается следующая запись:

     Дт 80 «Уставный капитал» Кт 75–1 «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал».

     Аналогичная запись на счетах бухгалтерского учета по уменьшению уставного капитала производится на сумму вкладов, возвращенных учредителям (участникам) при их выходе из состава компании. Следует отметить, что возврат доли в уставном капитале одному из учредителей (участников) может не отражаться в учёте как уменьшение уставного капитала, а рассматриваться как оплата выкупленной доли, которая в последующем может быть продана другим учредителям (участникам).

     Уменьшение уставного капитала с помощью снижени номинальной стоимости акций (долей) в бухгалтерском учёте отражается следующим образом:

1) на сумму снижения номинальной стоимости акций (долей):

     Дт 80 «Уставный капитал» Кт 75–1 «Расчёты по вкладам в уставный (складочный) капитал»;

2) на сумму выплаты акционерам (участникам) в связи с уменьшением номинальной стоимости акций (долей):

     Дт 75–1 «Расчёты по вкладам в уставный (складочный) капитал» Кт 50 «Касса», 51 «Расчётные счета».


18

     Уменьшение уставного капитала путём приобретения (выкупа) части собственных акций (долей) с целью сокращения их общего количества (погашения, аннулирования) допускается, если такая возможность предусмотрена уставом экономического субъекта.

     Поскольку в этом случае фактически происходит возврат собственникам их вкладов, то экономический субъект должен соблюдать требования законодательства, чтобы в результате такого уменьшения размер уставного капитала не оказался меньше законодательно установленного минимального размера.

     Выкуп (приобретение) собственных акций и долей осуществляется по их рыночной стоимости. На сумму фактических затрат при выкупе акций и долей на счетах бухгалтерского учета делается запись:

     Дт 81 «Собственные акции (доли)» Кт 50 «Касса», 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета» и др.

     Аннулирование выкупленных собственных акций и долей производится по их номинальной стоимости, а на счетах бухгалтерского учета отражается записью по уменьшению уставного капитала:

Дт 80 «Уставный капитал» Кт 81 «Собственные акции (доли)». Возникшая при этом разница на счёте 81 «Собственные акции (доли)»

между фактическими затратами на выкуп акций и долей и их номинальной стоимостью относится на финансовые результаты в части прочих доходов и расходов, а на счетах бухгалтерского учёта это отражается следующим образом:

1) Дт 91–2 «Прочие расходы» Кт 81 «Собственные акции (доли)» — в части превышения фактических затрат при выкупе акций и долей над их номинальной стоимостью;

2) Дт 81 «Собственные акции (доли)» Кт 91–1 «Прочие доходы» — в части превышения номинальной стоимости выкупленных акций и долей над фактическими затратами по их выкупу.


19

     Если собственные акции и доли были выкуплены для последующей их перепродажи, то операции по вторичной продаже учитываются на счёте 91 «Прочие доходы и расходы». При этом покупная стоимость выкупленных акций и долей списывается с кредита счёта 81 «Собственные акции (доли)» в дебет счёта 91 «Прочие доходы и расходы». Сумма выручки от вторичной продажи акций и долей отражается по дебету счетов учета денежных средств и кредиту счёта 91 «Прочие доходы и расходы».

     Результат от вторичной продажи акций и долей определяется как разница между стоимостью выкупа и продажи. Обязательным является уменьшение уставного капитала, если по окончании второго и каждого последующего финансового года стоимость чистых активов экономического субъекта окажется меньше зарегистрированного уставного капитала. В таких случаях уставный капитал должен быть уменьшен до величины чистых активов, а на счетах бухгалтерского учета это отражается записью:

     Дт 80 «Уставный капитал» Кт 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

     Аналитический учёт расчётов с акционерами по вкладам в уставный капитал ведётся в карточках или ведомостях, в которых отражается размер задолженности, дата её погашения и размер погашенной задолженности. Основанием для ведения аналитического учёта служат учредительные документы, акты приёмки-передачи основных средств, нематериальных активов и других объектов, платёжные поручения, приходные кассовые ордера и др. [14, с. 48]

     В соответствии с Законом № 208-ФЗ акционерные общества обязаны формировать резервный капитал (резервный фонд), который вместе с уставным и добавочным капиталом образует собственный капитал общества.

     Минимальный размер резервного капитала общества составляет 5% от уставного капитала. Акционерное общество направляет на формирование резервного капитала чистую прибыль, т.е. прибыль, оставшуюся после

уплаты  налога  на  прибыль.  Как  правило,  размер  направляемой  ежегодно

20

прибыли в резервный капитал должен быть не менее 5% от чистой (нераспределённой) прибыли за отчётный год. Фактический размер отчислений от чистой прибыли, если он будет больше установленного законом минимума, должен быть предусмотрен уставом общества. При формировании резервного капитала в бухгалтерском учёте делается следующая запись:

     Дт 84 «Нераспределённая прибыль (непокрытый убыток)» Кт 82 «Резервный капитал».

     Резервный капитал может быть направлен по решению собрания учредителей на покрытие убытков отчётного года или прошлых лет. При этом в бухгалтерском учёте делаются следующие записи:

1) Дт 82 «Резервный капитал» Кт 84 «Нераспределённая прибыль (непокрытый убыток)», или на выплату дивидендов (доходов) учредителям:

2) Дт 82 «Резервный капитал» Кт 75 «Расчёты с учредителями», субсчёт «По выплате доходов». [28, С. 25-29]

     Средства резервного капитала, созданного в обязательном порядке, кроме покрытия убытка, учтённого на конец года и выплаты дивидендов учредителям также расходуются на:

1) погашение облигаций и выплату соответствующих доходов;

2) выкуп и погашение собственных акций при отсутствии других источников. [26, с. 579]

     Вышеперечисленные операции отражаются следующими бухгалтерскими записями:

     Дт 82 «Резервный капитал» Кт 66 «Расчёты по краткосрочным кредитам и займам», 67 «Расчёты по долгосрочным кредитам и займам» – на основании решения общего собрания акционеров коммерческая организация погасила краткосрочные и долгосрочные облигации (соответственно).


Резервный капитал не может быть использован для иных целей.

21

     Созданный в соответствии с законодательством Российской Федерации резервный фонд для покрытия убытков организации, а также для погашения облигаций организации и выкупа собственных акций отражается в бухгалтерском балансе отдельно. [33]

     Регистром синтетического и аналитического учета резервного капитала является журнал-ордер № 12. В данном отчётном регистре на основании данных из других учётных регистров и документов первичного учёта отражают операции по образованию, пополнению и использованию резервного капитала. На оборотной стороне журнала-ордера приводятся аналитические данные по направлениям использования капитала и о его остатках на начало и конец месяца. Эти данные используют при составлении отчёта об изменениях капитала.

     В процессе хозяйственной деятельности у общества может появиться новое имущество или возрасти учётная стоимость уже имеющегося, т.е. увеличиваются размеры активов. Для учёта источников такого имущества или прироста его стоимости в бухгалтерском учёте введено понятие добавочного капитала, который является частью собственного капитала организации. [10, с. 85]

Добавочный капитал складывается:

1) из эмиссионного дохода, возникающего при реализации акций по цене, которая превышает их номинальную стоимость, и дополнительной эмиссии акций;

2) прироста стоимости активов по переоценке;

3) курсовых разниц, образовавшихся при внесении учредителями вкладов в уставный капитал организации.

     Добавочный капитал учитывается на пассивном счёте 83 «Добавочный капитал». К этому счёту могут быть открыты следующие субсчета:

1) «прирост стоимости имущества по переоценке»;

2) «эмиссионный доход»;

3) «курсовые разницы» и др. [20, с. 122]

22

     Добавочный капитал в настоящее время начинает формироваться в организации в момент получения ею вкладов учредителей в неденежной форме, так как вместе с неденежными активами учредители передают её и суммы НДС от стоимости этих активов. После принятия этого имущества к учёту организация принимает суммы НДС к вычету, т.е. уменьшает свою будущую задолженность перед бюджетом по этому налогу, хотя сама его никому не платила. Именно поэтому в данной ситуации можно говорить об увеличении собственных средств организации в форме добавочного капитала:

1) Дт 75 «Расчёты с учредителями», субсчёт «По вкладам у уставный капитал» Кт 80 «Уставный капитал».

2) Дт 08 «Вложения во внеоборотные активы», соответствующие субсчета Кт 75 «Расчёты с учредителями», субсчёт «По вкладам в уставный капитал».

3) Дт счёта 01 «Основные средства», Кт 08 «Вложения во внеоборотные активы», соответствующие субсчета.

4) Дт 04 «.......................